El vendedor acogido al régimen especial de agricultura puede repercutir íntegramente la cuota de IVA al comprador conforme al artículo 88 LIVA, siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en la norma; las cuotas repercutidas tendrán consideración de deducibles para el adquirente en tanto que cumplan los requisitos generales de deducibilidad (vinculación a operaciones gravadas y realización de entregas de bienes o prestación de servicios), siendo irrelevante que el vendedor esté acogido al régimen especial de compensación a tanto alzado. La rectificación de cuotas repercutidas incorrectamente debe efectuarse dentro del plazo cuadrienal desde el devengo, conforme al artículo 89 LIVA.
Hechos
El consultante es una sociedad que adquirió diversas partidas de leche satisfaciendo al vendedor la compensación a tanto alzado correspondiente al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca. Posteriormente, como consecuencia de un procedimiento de comprobación e investigación seguido respecto del vendedor, se puso de manifiesto que dichas ventas debieron tributar por el régimen general del Impuesto y el vendedor quiere repercutir al consultante las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes.
Cuestión planteada
Si resultaría procedente dicha repercusión. Si las cuotas que se repercutiesen tendrían la consideración de deducibles para el consultante.
Contestación
1.- El artículo 75.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece lo siguiente:
“Uno. Se devengará el Impuesto:
1º En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
(…).”.
2.- Por otra parte, en relación con la repercusión del Impuesto, el artículo 88 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
(…).”.
Asimismo, el artículo 89 de la Ley 37/1992 dispone que:
“Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.”.
En este sentido, el vendedor manifestó encontrarse acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca en los períodos en los que se realizaron las operaciones de manera que se emitieron por el comprador los correspondientes recibos percibiendo el vendedor la compensación a tanto alzado a la que hace referencia el artículo 130, apartado dos, de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente:
“Dos. Los empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado o satisfecho por las adquisiciones o importaciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que utilicen dichos bienes y servicios en la realización de actividades a las que resulte aplicable dicho régimen especial.
El derecho a percibir la compensación nacerá en el momento en que se realicen las operaciones a que se refiere el apartado siguiente.”.
Este Centro directivo ha considerado, entre otras en la contestación a la consulta, de 4 de abril de 2007, con número de referencia V0698-07, que resultarán aplicables a dichos supuestos de modificación de las compensaciones a tanto alzado los criterios contenidos en el citado artículo 89 para los casos de rectificación de cuotas repercutidas, en el caso de que concurran las siguientes circunstancias:
a) Que los destinatarios de las entregas de los bienes hubiesen reintegrado al empresario que las efectuó la compensación a tanto alzado propia del citado régimen especial, mediante la expedición en tiempo y forma del correspondiente recibo, a que se refieren el artículo 134, apartado tres, de la Ley 37/1992 y, además, le hubiesen dado también copia de dicho recibo.
b) Que el empresario que efectuó las entregas de los bienes hubiese firmado los mencionados recibos y tenga en su poder las copias de los mismos que le hayan sido entregadas por los adquirentes, y hubiese aplicado también las demás normas reguladoras del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
En consecuencia, al amparo de lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley 37/1992 y siempre que se cumplan los requisitos previstos en el mismo, el vendedor deberá rectificar la compensación a tanto alzado contenida en los recibos emitidos por el adquirente mediante la emisión de facturas rectificativas del mismo.
En particular, el consultante hace referencia a la posible exclusión de la rectificación de las cuotas al amparo de lo dispuesto en el artículo 89, apartado tres, segundo, de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente:
“Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los siguientes casos:
(…)
2.º Cuando sea la Administración Tributaria la que ponga de manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y resulte acreditado, mediante datos objetivos, que dicho sujeto pasivo participaba en un fraude, o que sabía o debía haber sabido, utilizando al efecto una diligencia razonable, que realizaba una operación que formaba parte de un fraude.”.
No obstante, tal y como pone de manifiesto el consultante en su escrito, en las actuaciones de comprobación llevadas a cabo respecto del vendedor no se puso de manifiesto que el mismo participase en un fraude.
3.- En cuanto a la posibilidad de deducirse estas nuevas cuotas soportadas que le sean repercutidas al consultante por el vendedor, según manifiesta el consultante en el escrito de consulta las mismas cumplirían todos los requisitos de deducibilidad establecidos en los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 y demás normas conexas.
Por lo tanto, cabe destacar que estas nuevas cuotas soportadas por el consultante seguirán el régimen general de deducibilidad previsto en los artículos mencionados y serán deducibles siempre que cumplan los requisitos establecidos en los mismos.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 75, 88, 89