Las retribuciones satisfechas por el Consulado a su personal están exentas del gravamen de IRPF conforme al artículo 49.2 de la Convención de Viena sobre Relaciones Consulares (1963). Esta exención ampara a los miembros del personal de servicio respecto a impuestos sobre salarios, con independencia de su nacionalidad. Para funcionarios consulares nacionales o residentes permanentes del Estado receptor, la exención se limita a actos oficiales en ejercicio de sus funciones (art. 71). El Convenio Hispano-Ecuatoriano de doble imposición no altera este régimen, siendo la Convención de Viena el instrumento prevalente en materia de privilegios e inmunidades consulares.
Hechos
El consulado, además de los funcionarios consulares, tiene contratado personal de distintas nacionalidades: españoles, con doble nacionalidad (ecuatoriana y española) y de terceros países.
Cuestión planteada
Desea conocer el régimen fiscal aplicable a las retribuciones satisfechas por el Consulado a personal a su servicio, de acuerdo con la Convención de Viena sobre Relaciones Consulares y con el Convenio para evitar la doble imposición Hispano-Ecuatoriano.
Contestación
1.- Convención De Viena sobre Relaciones Consulares.
El artículo 49 de la Convención de Viena sobre Relaciones Consulares, de 24 de junio de 1963 (BOE de 6 de marzo de 1970), establece:
“Exención fiscal
1. Los funcionarios y empleados consulares, y los miembros de su familia que vivan en su casa, estarán exentos de todos los impuestos y gravámenes personales o reales, nacionales, regionales y municipales, con excepción:
a) de aquellos impuestos indirectos que están normalmente incluidos en el precio de las mercancías y de los servicios;
b) de los impuestos y gravámenes sobre los bienes inmuebles privados que radiquen en el territorio del Estado receptor, salvo lo dispuesto en el artículo 32;
c) de los impuestos sobre las sucesiones y las transmisiones exigibles por el Estado receptor, a reserva de lo dispuesto en el apartado b) del artículo 51;
d) de los impuestos y gravámenes sobre los ingresos privados, incluidas las ganancias de capital, que tengan su origen en el Estado receptor y de los impuestos sobre el capital correspondientes a las inversiones realizadas en empresas comerciales o financieras en ese mismo Estado;
e) de los impuestos y gravámenes exigibles por determinados servicios prestados;
f) de los derechos de registro, aranceles judiciales, hipoteca y timbre, a reserva de lo dispuesto en el artículo 32.
2. Los miembros del personal de servicio estarán exentos de los impuestos y gravámenes sobre los salarios que perciban por sus servicios.
3. Los miembros de la oficina consular, a cuyo servicio se hallen personas cuyos sueldos o salarios no estén exentos en el Estado receptor de los impuestos sobre los ingresos, cumplirán las obligaciones que las leyes y reglamentos de ese Estado impongan a los empleadores en cuanto a la exacción de dichos impuestos”.
Por su parte el artículo 71 de la citada Convención señala:
“Nacionales o residentes permanentes del estado receptor
1. Excepto en el caso de que el Estado receptor conceda otras facilidades, privilegios e inmunidades, los funcionarios consulares que sean nacionales o residentes permanentes del Estado receptor sólo gozarán de inmunidad de jurisdicción y de inviolabilidad personal por los actos oficiales realizados en el ejercicio de sus funciones, y del privilegio establecido en el párrafo 3 del artículo 44. Por lo que se refiere a estos funcionarios consulares, el Estado receptor deberá también cumplir la obligación prescrita en el artículo 42. Cuando se instruya un procedimiento penal contra esos funcionarios consulares, las diligencias se practicarán, salvo en el caso en que el funcionario esté arrestado o detenido, de manera que se perturbe lo menos posible el ejercicio de las funciones consulares.
2. Los demás miembros de la oficina consular que sean nacionales o residentes permanentes del Estado receptor y los miembros de su familia, así como los miembros de la familia de los funcionarios consulares a los que se refiere el párrafo 1 de este artículo, gozarán de facilidades, privilegios e inmunidades sólo en la medida en que el Estado receptor se los conceda. Las personas de la familia de los miembros de la oficina consular y los miembros del personal privado que sean nacionales o residentes permanentes del Estado receptor, gozarán asimismo de facilidades, privilegios e inmunidades, pero sólo en la medida en que este Estado se los otorgue. Sin embargo, el Estado receptor deberá ejercer su jurisdicción sobre esas personas, de manera que no se perturbe indebidamente el ejercicio de las funciones de la oficina consular.”
De acuerdo con lo dispuesto en estos artículos, el personal del Consulado, tanto los funcionarios consulares como los empleados, que no tengan la nacionalidad española, ni tuvieran su residencia permanente en España con anterioridad a su designación o contratación para prestar servicios en la Oficina Consular, estarán exentos de los impuestos españoles, con las excepciones recogidas en el propio artículo 49.
2.- Convenio para evitar la doble imposición.-
En el apartado 1 del artículo 19 del Convenio Hispano-Ecuatoriano para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, de 20 de mayo de 1991 (BOE de 5 de mayo de 1993), establece:
“1. a) Las remuneraciones pagadas por un Estado Contratante o por una de sus subdivisiones políticas o Entidades locales a una persona física, por servicios prestados a este Estado, subdivisión política o Entidad local, sólo pueden someterse a imposición en este Estado.
b) Sin embargo, dichas remuneraciones sólo pueden someterse a imposición en el otro Estado Contratante si los servicios se prestan en dicho Estado y si el beneficiario de la remuneración fuese un residente del mismo que:
i) Posea la nacionalidad de dicho Estado; o,
ii) No haya adquirido la condición de residente de dicho Estado con el único fin de prestar dichos servicios.”
El texto de este artículo del Convenio viene a ratificar y completar lo expuesto en los artículos, anteriormente citados de las Convenciones de Viena.
Para una mayor claridad se tratarán de forma esquemática los distintos supuestos recogidos en el escrito de consulta que se refieren al artículo 19.1.b), señalando el lugar de tributación de las retribuciones en cada uno de los supuestos:
a) Personal al servicio del Consulado, con nacionalidad española – Sólo se someterán a imposición en España.
b) Personal al servicio del Consulado, sin nacionalidad española, pero con residencia anterior a su contratación en territorio español – Sólo tributarán en España.
c) Personal al servicio del Consulado con doble nacionalidad (española y ecuatoriana) – Sólo tributarán en España.
d) Personal al servicio del Consulado con nacionalidad de un tercer Estado (no hay diferencia si la nacionalidad es de un Estado de la Unión Europea o de otro Estado):
i) Si no residían anteriormente en España – Sólo tributarán en Ecuador.
ii) Si residían anteriormente en España – Sólo tributarán en España.
El hecho de que parte del personal que presta servicios en la Oficina Consular esté sujeto a impuestos en España, no implica que el Consulado tenga que practicar retenciones sobre las remuneraciones que satisface, pues, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 99 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre) y en el artículo 31 de Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo):
“En ningún caso estarán obligadas a practicar retención o ingreso a cuenta las misiones diplomáticas u oficinas consulares en España de estados extranjeros.”
Todo ello, sin perjuicio de las obligaciones de dicho personal como contribuyentes del IRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
C. VIENA, ARTS. 49 Y 71, CDI-ECUADOR, ART. 19,