La transmisión de opciones de compra y posterior venta de solar solo está sujeta a IVA si el transmitente actúa como empresario o profesional. La mera tenencia de un terreno sin ejecutar actividades de urbanización (dotación de servicios: acceso rodado, agua, electricidad, etc.) no confiere condición de urbanizador; por tanto, operaciones previas a la urbanización propiamente dicha —como la cesión de derechos de compra— carecen de sujeción al tributo, salvo que medie una actividad empresarial autónoma de intermediación inmobiliaria.
Hechos
La sociedad consultante es titular de un derecho de opción de compra sobre un terreno en proceso de urbanización. Dicho derecho no es vinculante para la consultante.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto de la opción de compra y de la posterior transmisión por compraventa del solar
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4, apartado Uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El artículo 5, apartado Uno, letras a) y d) de la Ley 37/1992, dispone que a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales, entre otros, a quienes realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en dicho precepto y a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción de edificaciones para su venta.
El apartado Dos, párrafos primero y segundo del mencionado artículo 5, de la Ley 37/1992 establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
La cuestión principal que se plantea en la consulta es si la transmisión de una opción de compra sobre un terreno, así como la transmisión del propio terreno, por parte de su propietario está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Para ello es necesario determinar si dicho propietario realiza esta operación en su condición de empresario o profesional, pues, en caso de que no lo fueran, la citada transmisión no estaría sujeta al Impuesto.
A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, son empresarios o profesionales los urbanizadores de terrenos, siempre que los terrenos urbanizados se destinen a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título. El concepto de urbanizador de terrenos ha de entenderse como aquel que comprende todas las actuaciones que se realizan para dotar a dicho terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de agua, suministro de energía eléctrica, etc., para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir, ya sea para viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial.
Por ello, tal concepto de urbanización excluye todos aquellos estadios previos que, si bien son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización, no responden estrictamente a la definición indicada. Así, no se considera "en curso de urbanización" un terreno respecto del que se han realizado estudios o trámites administrativos, en tanto a dicho terreno no se le empiece a dotar de los elementos que lo convierten en urbanizado.
Conforme a todo lo indicado, esta Dirección General considera que un terreno no deberá considerarse "en curso de urbanización" a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido hasta que no se haya iniciado sobre el mismo la ejecución de las obras de urbanización, es decir, hasta que no comience la última de las fases indicadas.
En relación con las actuaciones de urbanización de terrenos por quienes no tenían previamente a la realización de las mismas la condición de empresarios o profesionales, constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo que lo propietarios de los terrenos afectados por la unidad de ejecución no se convierten en empresarios o profesionales hasta que no se les incorporen los costes de urbanización de dichos terrenos.
En consecuencia, en las transmisiones de terrenos que se realicen incorporándole ya parte de los costes de urbanización, el transmitente tendrá la consideración de empresario, ya que la satisfacción de los costes de la urbanización que transforma su terreno le convierte en urbanizador del mismo, estando las entregas sujetas al Impuesto.
2.- De acuerdo con el artículo 11, apartado Uno de la Ley 37/1992, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
En estos términos, la concesión por un empresario o profesional de una opción de compra sobre un bien inmueble afecto a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 11, se considerará "prestación de servicios" por cuanto la concesión de dicha opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de la opción y no es una entrega de bienes, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarla llegado el momento.
En el supuesto planteado, si la opción puede o no ejercitarse, no comprometiéndose la sociedad beneficiaria a su ejercicio, su concesión constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, sujeta a dicho Impuesto si el transmitente tiene la condición de empresario o profesional en los términos expuestos en el apartado 1 de esta contestación.
Cuando se ejercite la opción de compra, en su caso, y se efectúe la entrega del solar se produce una entrega de bienes que constituirá un segundo hecho imponible sujeto al Impuesto, al tener el transmitente la condición de empresario o profesional según lo señalado anteriormente.
En caso de que las descritas operaciones estuvieran sujetas al Impuesto, al encontrase en proceso de urbanización o urbanizadas, tributarían por el referido tributo al no prever la Ley 37/1992 ninguna exención aplicable al caso.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5, 11-Uno