El período de liquidación es trimestral por defecto (art. 71.3 RD 1624/1992). Deviene mensual si el volumen de operaciones del año natural inmediato anterior excedió 6.010.121,04 €, calculado conforme al art. 121 LIVA (incluidas operaciones exentas, excluido IVA y recargo, deducibles las transmisiones ocasionales de inmuebles, bienes de inversión y operaciones financieras no habituales). Para la segunda cuestión sobre obligatoriedad de Libros Registro en sede electrónica, la consulta remite al art. 104 LIVA (prorrata) sin resolver específicamente el interrogante procedimental.
Hechos
El consultante es una sociedad francesa dedicada a la venta al por menor de prendas de vestir que realiza ventas a distancia en el territorio de aplicación del impuesto. El importe de la base imponible de las entregas realizadas en 2016 por la consultante que se entendieron realizadas en el territorio de aplicación del impuesto fue inferior a 6.010.121,04 euros. El importe de la base imponible del resto de entregas realizadas por la consultante en otros territorios fue superior a 6.010.121,04 euros.
Cuestión planteada
1.- Si su período de liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido es mensual o trimestral.
2.- Si se encuentra obligada a partir de su entrada en vigor a la llevanza de los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido a través de la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Contestación
1.- El apartado 3 del artículo 71 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido y se modifican otras normas tributarias (BOE de 31 de diciembre), establece lo siguiente:
“3. El período de liquidación coincidirá con el trimestre natural.
No obstante, dicho período de liquidación coincidirá con el mes natural, cuando se trate de los empresarios o profesionales que a continuación se relacionan:
1º Aquellos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley del Impuesto hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros.”.
Por su parte, el artículo 121 de la Ley 37/1992, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), que regula la determinación del volumen de operaciones, dispone:
“Uno. A efectos de lo dispuesto en esta Ley, se entenderá por volumen de operaciones el importe total, excluido el propio Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el recargo de equivalencia y la compensación a tanto alzado, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por el sujeto pasivo durante el año natural anterior, incluidas las exentas del Impuesto.
En los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial o profesional, el volumen de operaciones a computar por el sujeto pasivo adquirente será el resultado de añadir al realizado, en su caso, por este último durante el año natural anterior, el volumen de operaciones realizadas durante el mismo período por el transmitente en relación a la parte de su patrimonio transmitida.
Dos. Las operaciones se entenderán realizadas cuando se produzca o, en su caso, se hubiera producido el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Tres. Para la determinación del volumen de operaciones no se tomarán en consideración las siguientes:
1º Las entregas ocasionales de bienes inmuebles.
2º Las entregas de bienes calificados como de inversión respecto del transmitente, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 108 de esta Ley.
3º Las operaciones financieras mencionadas en el artículo 20, apartado uno, número 18º de esta Ley, incluidas las que no gocen de exención, así como las operaciones exentas relativas al oro de inversión comprendidas en el artículo 140 bis de esta Ley, cuando unas y otras no sean habituales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.”.
2.- A estos efectos, y para una mayor precisión, también deben tenerse en cuenta las previsiones del artículo104 de la Ley del Impuesto, que contiene las reglas para calcular las prorratas aplicables, en su caso, por los sujetos pasivos. Según este precepto, deben excluirse de la prorrata, por no tener significación en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, las siguientes operaciones:
“1º. Las operaciones realizadas desde establecimientos permanentes situados fuera del territorio de aplicación del Impuesto, cuando los costes relativos a dichas operaciones no sean soportados por establecimientos permanentes situados dentro del mencionado territorio.
2º. Las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan gravado directamente las operaciones a que se refiere el apartado anterior.
3º. El importe de las entregas y exportaciones de los bienes de inversión que el sujeto pasivo haya utilizado en su actividad empresarial o profesional.
4º. El importe de las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo.
En todo caso se reputará actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo la de arrendamiento.
Tendrán la consideración de operaciones financieras a estos efectos las descritas en el artículo 20, apartado uno, número 18º de esta Ley, incluidas las que no gocen de exención.
5º. Las operaciones no sujetas al Impuesto según lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley.
6º. Las operaciones a que se refiere el artículo 9, número 1º, letra d) de esta Ley.”.
Las exclusiones de este precepto coinciden en buena medida con las del artículo 121 transcrito anteriormente, pero contienen algunas precisiones importantes. Se excluyen las operaciones realizadas desde establecimientos permanentes situados fuera del ámbito de aplicación del Impuesto cuando los costes relativos a dichas operaciones no sean soportados por establecimientos situados dentro del territorio de aplicación del Impuesto, así como los autoconsumos internos que no tienen reflejo en la actividad empresarial o profesional.
Por lo tanto, el período de liquidación será trimestral, excepto, entre otros supuestos, cuando el volumen de operaciones hubiese excedido durante el año anterior de mil millones de pesetas (6.010.121,04 euros).
A estos efectos, el volumen de operaciones será el importe total, excluido el propio Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el recargo de equivalencia y la compensación a tanto alzado, de todas las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad, incluidas las operaciones exentas y las no sujetas por aplicación de las reglas de localización.
3.- Por otra parte, en relación con el régimen de ventas a distancias, el apartado tres del artículo 68 de la Ley 37/1992 señalan lo siguiente:
“Tres. Se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en otro Estado miembro con destino al mencionado territorio cuando concurran los siguientes requisitos:
1º. Que la expedición o el transporte de los bienes se efectúe por el vendedor o por su cuenta.
2º. Que los destinatarios de las citadas entregas sean las personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 de esta Ley, o bien, cualquier otra persona que no tenga la condición de sujeto pasivo.
3º. Que los bienes objeto de dichas entregas sean bienes distintos de los que se indican a continuación:
a) Medios de transporte nuevos, definidos en el artículo 13, número 2º de esta Ley.
b) Bienes objeto de instalación o montaje a que se refiere el apartado dos, número 2º del presente artículo.
c) Bienes cuyas entregas hayan tributado conforme al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte.
4º. Que el importe total, excluido el Impuesto, de las entregas efectuadas por el empresario o profesional desde otro Estado miembro con destino al territorio de aplicación del Impuesto, con los requisitos de los números anteriores, haya excedido durante el año natural precedente la cantidad de 35.000 euros.
Lo previsto en este apartado será de aplicación, en todo caso, a las entregas efectuadas durante el año en curso una vez superado el límite cuantitativo indicado en el párrafo anterior.
También se considerarán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas efectuadas en las condiciones señaladas en este apartado, aunque no se hubiese superado el límite cuantitativo indicado, cuando los empresarios hubiesen optado por dicho lugar de tributación en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte.
En la aplicación del límite a que se refiere este número debe considerarse que el importe de la contraprestación de las entregas de los bienes no podrá fraccionarse a estos efectos.”.
4.- Según el escrito de consulta, el consultante no establecida pero registrada en el territorio de aplicación del Impuesto ha realizado en dicho territorio entregas de ventas en el régimen de ventas a distancias efectuadas a destinarios establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido que no han superado los 6.010.121,04 euros.
Del análisis realizado en los apartados anteriores se desprende que estas operaciones no deben incluirse para el cálculo del volumen de operaciones previsto en el artículo 121 de la Ley 37/1992 ya que son operaciones no sujetas, no por aplicación de las reglas de localización, sino porque no se ha realizado el hecho imponible entrega de bienes al tratarse de operaciones incluidas dentro del régimen comunitario de ventas a distancias.
En conclusión, dado que el volumen de operaciones del consultante en el ejercicio anterior, en los términos previstos en el artículo 121 de la Ley 37/1992, no ha superado los 6.010.121,04 euros su período de liquidación será trimestral.
5.- En cuanto a la llevanza de los Libros Registro del Impuesto a través de la Sede Electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, la nueva redacción del artículo 62.6 del Real Decreto 1624/1992, introducido por el Real Decreto 596/2016, de 2 de diciembre, de modernización, mejora e impulso del uso de medios electrónicos en la gestión del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE 6 de diciembre), que entrará en vigor el 1 de julio de 2017, señala lo siguiente:
“6. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, los libros registro a que se refiere el apartado 1 de este artículo, deberán llevarse a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante el suministro electrónico de los registros de facturación, por los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto, que tengan un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento.
Además, aquellos empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto no mencionados en el párrafo anterior, podrán optar por llevar los libros registro a que se refieren los artículos 40, apartado 1; 47, apartado 2; 61, apartado 2 y el apartado 1 de este artículo, a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en los términos establecidos en el artículo 68 bis de este Reglamento.
A efectos de lo previsto en el apartado 4 anterior, se llevarán unos únicos libros registro en los que se anotarán las operaciones de todos los establecimientos situados en el territorio de aplicación del Impuesto.
El suministro electrónico de los registros de facturación se realizará a través de la Sede Electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante un servicio web o, en su caso, a través de un formulario electrónico, todo ello conforme con los campos de registro que apruebe por Orden el Ministro de Hacienda y Función Pública.”.
Nótese que la entrada en vigor de este artículo se produce el 1 de julio de 2017 en virtud de lo dispuesto en la Disposición Final Segunda del Real Decreto 596/2016.
Por lo tanto, si el consultante no tiene un período de liquidación mensual, tal y como se desprende del apartado anterior de la presente consulta, no estará obligado a la llevanza de los libros registro a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 121, . RIVA RD 1624/1992 arts. 62-6, 71-