La operación de fusión puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que cumpla los requisitos del artículo 83.1 (transmisión en bloque de patrimonios, disolución sin liquidación, atribución de valores a socios con compensación máxima del 10%), se realice conforme a la Ley 3/2009 de modificaciones estructurales y concurran motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización); quedará excluida si su principal objetivo es fraude o evasión fiscal sin sustancia económica.
Hechos
: La entidad A está participada en un 99,99% por una persona físicas PF1. Sus dos hijos poseen el capital restante de dicha entidad.
A tiene como actividad el arrendamiento de locales y, adicionalmente, participa en el 58,7716% del capital de B, que se dedica igualmente al arrendamiento de locales. B está participada en un 41,2268% por la entidad C cuyo único activo son las acciones de B. Asimismo, C está participada por PF1 en un 50% y uno de sus hijos en un 48%. Las tres entidades están dirigidas por el mismo administrador.
Se pretende reestructurar el grupo con el fin de reducir costes administrativos y de gestión, disponiendo de este modo de una gestión más simplificada y eficaz a través del mantenimiento de una estructura jurídica y organizativa más ágil, y simplificando de este modo la actividad económica de arrendamiento de bienes inmuebles.
Así, A adquirirá el 2% de las acciones de C y el 0,0016% de las acciones de B, que están en manos de terceros. Posteriormente, A absorbería a la entidad C, de manera que terminaría en posesión del 100% de la misma.
Cuestión planteada
Si la operación de fusión descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro de otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(…)”
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
En la medida en que el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realice en el ámbito mercantil, al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumpla lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Asimismo, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de reestructuración planteada se llevaría a cabo con la finalidad de reducir costes administrativos y de gestión, disponiendo de este modo de una gestión más simplificada y eficaz a través del mantenimiento de una estructura jurídica y organizativa más ágil, y simplificando de este modo la actividad económica de arrendamiento de bienes inmuebles. Estos motivos se consideran económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1