La operación de fusión podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del TRLIS siempre que: (i) cumpla los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y los fiscales del artículo 83.1 del TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, compensación en dinero inferior al 10% del valor nominal, atribución de valores a los socios); (ii) esté motivada por motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) conforme al artículo 96.2 del TRLIS; (iii) no tenga como objeto principal el fraude o la evasión fiscal. El incumplimiento de cualquiera de estas condiciones comporta exclusión del régimen especial y sometimiento al régimen general del artículo 15 del TRLIS.
Hechos
La sociedad consultante participa en un 70% en otra sociedad. En la actualidad, la única actividad de la consultante consiste en la tenencia de la mencionada participación.
Se pretende llevar a cabo una operación de fusión mediante la cual la consultante absorbería a su participada con la finalidad de simplificar la estructura, eliminando niveles societarios intermedios innecesarios y buscar un ahorro de costes administrativos y de gestión eliminando duplicidades innecesarias.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación de fusión planteada puede acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro de otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(…)
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
En la medida en que el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realice en el ámbito mercantil, al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumpla lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Asimismo, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de reestructuración planteada se llevaría a cabo con la finalidad de simplificar la estructura, eliminando niveles societarios intermedios innecesarios y buscar un ahorro de costes administrativos y de gestión eliminando duplicidades innecesarias. Dichos motivos pueden considerarse como económicamente válidos, a los efectos del cumplimiento de lo previsto en el apartado 2 del artículo 96 del TRLIS.
La contestación a esta consulta parte de la presunción de que la consultante, entidad que no desarrolla ninguna actividad empresarial, no tiene créditos fiscales pendientes de aplicar y que a la operación planteada no le es de aplicación lo establecido en el artículo 89.3 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, tales como la existencia de bases imponibles negativas o posibles transmisiones posteriores de las participaciones, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS. R.D. Leg. 4/2004, art. 83 y 96.