La subvención percibida se califica como rendimiento de actividades económicas conforme al artículo 27.1 LIRPF, no como subvención de capital. Tratándose de subvención corriente —destinada a compensar pérdida de ingresos—, debe imputarse como ingreso del ejercicio en el que se devengue conforme a la Norma 18ª del PGC, lo que determina su inclusión en la base imponible del período 2021 (resolución y cuantificación) y no en 2020 (cobro), independientemente del momento del pago efectivo.
Hechos
El consultante ejerce la actividad de asesor de empresas y manifiesta que ha recibido una ayuda de su Comunidad Autónoma encaminada a paliar los efectos de la bajada de ingresos como consecuencia de la epidemia de COVID-19. En diciembre del año 2020 la Comunidad Autónoma le ingresó, anticipadamente, 1.200 euros, pero la concesión de la ayuda con la resolución y la cuantificación del importe total a cobrar (1.200 euros) se produjo en febrero de 2021.
Cuestión planteada
1. Calificación de la ayuda obtenida. ¿se considera subvención corriente o de capital?
2. Forma de tributación. ¿se debe tributar como rendimiento de trabajo?
3. imputación temporal de la ayuda; si debe imputarse en el momento de su cobro, 2020, o en el momento de la resolución y cuantificación de la misma, 2021.
Contestación
La subvención percibida tiene en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la calificación de rendimientos de actividades económicas, conforme lo dispuesto en el artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), - en adelante, LIRPF-, que dispone:
“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
En cuanto a la imputación temporal de la subvención, el artículo 14.1.b) de la LIRPF dispone que “los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”.
Por aplicación de lo establecido en los artículos 10 y 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), a falta de normas específicas en la normativa del Impuesto sobre Sociedades, resulta de aplicación la Norma de valoración 18ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 20 de noviembre), relativa a subvenciones, donaciones y legados recibidos, que establece su imputación a resultados en función de la finalidad para la que se concede la subvención.
Si las ayudas se aplican a compensar gastos del ejercicio o la pérdida de ingresos, tendrán el tratamiento de subvenciones corrientes: ingresos del ejercicio.
Por el contrario, las destinadas a favorecer inversiones en inmovilizado o gastos de proyección plurianual se tratarán como subvenciones de capital: imputación en la misma medida en que se amorticen las inversiones o se produzcan los gastos realizados con cargo a las mismas. No obstante, cuando los bienes no sean susceptibles de amortización, la subvención se imputará íntegramente en el ejercicio en que se produzca la enajenación o la baja en el inventario del activo financiado con dicha subvención.
Pasando al análisis de la subvención a que se refiere la consulta, ésta se trata de una subvención corriente, pues viene a paliar, según lo manifestado por el consultante, una disminución de ingresos.
Por tanto, la subvención deberá imputarse en el período impositivo que comprenda la fecha de la resolución concesionaria definitiva de la misma, es decir, cuando se reconozca en firme la concesión de la subvención y se cuantifique la misma, con independencia del momento en que se perciba la misma.
No obstante, si el consultante hubiese optado por el criterio de cobros y pagos, en los términos previstos en el artículo 7.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), que establece la opción de utilizar el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente los ingresos y gastos derivados de rendimientos de actividades económicas, la subvención deberá imputarse en el periodo o en los períodos impositivos en que se produzca el correspondiente cobro de la misma.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, arts. 14, 27
LIS 27/2014, arts. 10, 11
RIRPF RD 439/2007, art. 7