La operación se acoge al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canjes de valores y cambios de domicilio social) siempre que: (i) cumpla los requisitos formales de fusión según el artículo 83.1 del TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio social, disolución sin liquidación, atribución de valores a socios con compensación máxima del 10%), (ii) se realice conforme a la Ley 3/2009 en el ámbito mercantil, y (iii) no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal, exigiendo motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) más allá de la mera ventaja fiscal (art. 96.2 TRLIS).
Hechos
La entidad consultante es una sociedad que tiene por objeto social la compra, venta, permuta, construcción, promoción, transformación, urbanización, arrendamiento, explotación y administración de toda clase de inmuebles rústicos o urbanos, comprendiendo la construcción y promoción, bajo cualquier fórmula incluso en régimen de comunidad de edificios, conteniendo bloques o apartamentos, naves industriales, oficinas, almacenes o locales de negocio, y en general la realización de toda clase de actividades y contratos relacionados directamente con la urbanización y el tráfico inmobiliario, acogiéndose o no a las leyes protectoras especiales. La industria del transporte efectuada para los fines sociales, por cuenta propia o de terceros, y en vehículos propios o ajenos.
Los socios de la entidad consultante son: las personas físicas S, F, Z y J con un porcentaje de participación del 25% cada una de ellas.
Por otra parte, la entidad A es una sociedad que tiene por objeto social la construcción de viviendas de renta limitada y subvencionadas, sometiéndose a las disposiciones dictadas al efecto y demás disposiciones concordantes. El transporte para los fines sociales, en vehículos de pequeño tonelaje y con escasa incidencia en el transporte en general y cualquier actividad relacionada directamente con el objeto social.
Los socios de la entidad A son las personas físicas S, F, Z y J con un porcentaje de participación del 25% cada una de ellas.
La situación económica actual y las concretas circunstancias de las dos sociedades, entre ellas la total identidad de los socios en ambas sociedades intervinientes, hacen necesario llevar a cabo una reestructuración empresarial entre ambas sociedades intervinientes. Para ello la entidad consultante, se está planteando realizar una fusión por absorción en virtud de la cual la entidad consultante absorbería a la entidad A.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Obtener un único gobierno de las sociedades, dada la identidad y coincidencia de los socios en ambas sociedades, del que dependa la dirección y gestión de cada uno de los sectores.
-Obtener una mayor coordinación y aprovechamiento de los recursos de cada empresa.
-Facilitar que la distribución de los recursos generados apoyen la viabilidad de cada línea de negocio.
-Mejorar la gestión centralizando la toma de decisiones dada la identidad de los socios en ambas sociedades.
-Mejorar el control de las empresas y la reducción de costes.
-Facilitar la obtención de financiación ajena para el desarrollo de cada actividad mejorando la capacidad comercial de las entidades y su capacidad de negociación con terceros.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(..).”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de obtener un único gobierno de las sociedades, dada la identidad y coincidencia de los socios en ambas sociedades; obtener una mayor coordinación y aprovechamiento de los recursos de cada empresa; facilitar que la distribución de los recursos generados apoyen la viabilidad de cada línea de negocio; mejorar la gestión centralizando la toma de decisiones dada la identidad de los socios en ambas sociedades; mejorar el control de empresas y reducción de costes; y facilitar la obtención de financiación ajena para el desarrollo de cada actividad. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83 y 96