Los servicios prestados se benefician de exención del IVA cuando están directamente relacionados con exportaciones de bienes fuera del territorio comunitario, siempre que cumplan acumulativamente: (i) se presten al exportador, destinatario, intermediarios o agentes aduanales; (ii) se realicen con ocasión de la exportación a partir del momento de expedición directa fuera de la Comunidad o desde zona portuaria/aeroportuaria/fronteriza; con la salvedad de que arrendamiento de medios de transporte, embalaje, acondicionamiento de carga y servicios análogos pueden prestarse previamente si su ejecución previa resulta imprescindible para el envío.
Hechos
La consultante ha prestado servicios de mantenimiento de contenedores frigoríficos y de munición al Ministerio de Defensa. Posteriormente los contenedores han sido remitidos a Bosnia y Kosovo.
Cuestión planteada
Si los servicios prestados se encuentran exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1. – El artículo 21.5º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
“Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
5º. Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.
Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones:
a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes o a quienes actúen por cuenta de unos y otros.
b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio.
La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío”.
2. – Este precepto ha sido desarrollado reglamentariamente en el artículo 9.1.5º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30):
“1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:
5º. Servicios relacionados directamente con las exportaciones.
A) Se entenderán directamente relacionados con las exportaciones los servicios en los que concurran los siguientes requisitos:
a) Que se presten a quienes realicen las exportaciones o envíos de los bienes, a los adquirentes de los mismos, a los intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de unos u otros y a los transitarios, consignatarios o agentes de aduanas que actúen por cuenta de aquéllos.
b) Que se lleven a cabo con ocasión de dichas exportaciones.
c) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera de la Comunidad o bien a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza en que se efectúen las operaciones de agregación o consolidación de las cargas para su inmediato envío fuera de la Comunidad, aunque se realicen escalas intermedias en otros lugares.
La condición a que se refiere esta letra no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otras análogas cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.
B) Las exenciones comprendidas en este número quedarán condicionadas a la concurrencia de los requisitos que se indican a continuación:
a) La salida de los bienes de la Comunidad deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la fecha de la prestación del servicio.
b) La salida de los bienes se justificará con cualquier medio de prueba admitido en Derecho.
En particular, dicha salida podrá acreditarse por medio de la aportación de los siguientes documentos:
a’) Certificación emitida por la Administración tributaria ante la que se realicen las formalidades aduaneras de exportación en la que consten el número o números de factura y la contraprestación de los servicios directamente relacionados con la exportación.
b’) Con un documento normalizado que apruebe la Administración tributaria.
c) Los documentos que justifiquen la salida de los bienes deberán ser remitidos, en su caso, al prestador del servicio dentro de los tres meses siguientes a la fecha de salida de los bienes.
C) Entre los servicios comprendidos en este número se incluirán los siguientes: transporte de los bienes; carga, descarga y conservación; custodia, almacenaje y embalaje; alquiler de los medios de transporte, contenedores y materiales de protección de las mercancías y otros análogos”.
Sin perjuicio de las consideraciones personales que deben tener los destinatarios de los servicios, que están contemplados de manera exhaustiva en la Ley y en el Reglamento del Impuesto, se ha de hacer hincapié en la dicción de las dos normas antecitadas que tienen relación con el tiempo en el que los servicios deben producirse.
En efecto, los servicios sólo estarán exentos si se realizan a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un territorio fuera de la Comunidad o bien a una zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza en la que se efectúen las operaciones de agregación o consolidación de las cargas para su inmediato envío fuera de la Comunidad.
Sólo cabe eximir de esta exigencia a los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otras análogas cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.
De la poca información proporcionada en el escrito de consulta, esta Dirección General no se puede pronunciar de manera taxativa acerca de la exención o no de los servicios prestados por la consultante aún cuando el término utilizado en la consulta “mantenimiento” no parece responder, en principio, a la exigencia antes referida.
No obstante, en el supuesto que las operaciones consultadas respondieran a dicha exigencia, conviene recordar que la salida de los bienes deberá ser justificada tal como se dispone en el artículo 9.1.5º.B).b) del Reglamento del Impuesto.
3. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 21-5º. RIVA RD 1624/1992 art. 9-1º-5º