El régimen especial de arrendamiento de vivienda (art. 53 TRLIS) es de acogida voluntaria para sociedades cuya actividad económica principal sea el arrendamiento de viviendas en territorio español. Exige cumplimiento simultaneo de: (i) mínimo 10 viviendas arrendadas u ofrecidas en cada período; (ii) superficie construida máxima de 135 m² por vivienda; (iii) permanencia en arrendamiento u oferta durante al menos 7 años (cómputo diferenciado según sean preexistentes o adquiridas post-acogida). El incumplimiento del requisito de permanencia genera pérdida de bonificación aplicada e ingreso de regularización con intereses.
Hechos
La entidad consultante se constituyó en diciembre de 2006. Su objeto social es la explotación en régimen de arrendamiento de todo tipo de inmuebles y solares, así como su compra y venta; la realización de promociones inmobiliarias de todo tipo, realizando todas las funciones inherentes al desarrollo de las mismas, desde su inicio hasta su completa finalización.
En su acto constitutivo se procedió a la aportación no dineraria de una cuota indivisa del 86% del pleno dominio de una finca urbana integrada por distintas unidades de vivienda no divididas horizontalmente. Dicha finca, según consta en la propia aportación, está representada por once viviendas y un local comercial en planta baja, quedando excluido de dicha aportación el otro local, entrando vestíbulo derecha.
La entidad consultante tiene previsto acogerse al régimen especial del capítulo III del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Cuestión planteada
Procedencia de acogerse al régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda del capítulo III del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
Contestación
El capítulo III del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda.
Al respecto, al artículo 53 del TRLIS establece que:
“1. Podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido. Dicha actividad será compatible con la realización de otras actividades complementarias, y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) del apartado 2 siguiente.
A efectos de la aplicación de este régimen especial, únicamente se entenderá por arrendamiento de vivienda el definido en el artículo 2.1 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, siempre que se cumplan los requisitos y condiciones establecidos en dicha Ley para los contratos de arrendamiento de viviendas.
Se asimilarán a viviendas el mobiliario, los trasteros, las plazas de garaje con el máximo de dos, y cualesquiera otras dependencias, espacios arrendados o servicios cedidos como accesorios de la finca por el mismo arrendador, excluidos los locales de negocio, siempre que unos y otros se arrienden conjuntamente con la vivienda.
2. La aplicación del régimen fiscal especial regulado en este capítulo requerirá el cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) Que el número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento por la entidad en cada período impositivo sea en todo momento igual o superior a 10.
b) Que la superficie construida de cada vivienda no exceda de 135 metros cuadrados.
c) Que las viviendas permanezcan arrendadas u ofrecidas en arrendamiento durante al menos siete años. Este plazo se computará:
1.º En el caso de viviendas que figuren en el patrimonio de la entidad antes del momento de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del período impositivo en que se comunique la opción por el régimen, siempre que a dicha fecha la vivienda se encontrara arrendada. De lo contrario, se estará a lo dispuesto en el párrafo siguiente.
2.º En el caso de viviendas adquiridas o promovidas con posterioridad por la entidad, desde la fecha en que fueron arrendadas por primera vez por ella.
El incumplimiento de este requisito implicará, para cada vivienda, la pérdida de la bonificación que hubiera correspondido. Junto con la cuota del período impositivo en el que se produjo el incumplimiento, deberá ingresarse el importe de las bonificaciones aplicadas en la totalidad de los períodos impositivos en los que hubiera resultado de aplicación este régimen especial, sin perjuicio de los intereses de demora, recargos y sanciones que, en su caso, resulten procedentes.
d) Que las actividades de promoción inmobiliaria y de arrendamiento sean objeto de contabilización separada para cada inmueble adquirido o promovido, con el desglose que resulte necesario para conocer la renta correspondiente a cada vivienda, local o finca registral independiente en que éstos se dividan.
e) En el caso de entidades que desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, que al menos el 55 por ciento de las rentas del período impositivo, excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) anterior, tengan derecho a la aplicación de la bonificación a que se refiere el artículo 54.1 de esta Ley.
3. La opción por este régimen deberá comunicarse a la Administración tributaria. El régimen fiscal especial se aplicará en el período impositivo que finalice con posterioridad a dicha comunicación y en los sucesivos que concluyan antes de que se comunique a la Administración tributaria la renuncia al régimen.
4. Cuando a la entidad le resulte de aplicación cualquiera de los restantes regímenes especiales previstos en este Título VII, excepto el de consolidación fiscal, transparencia fiscal internacional y el de las fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores y el de determinados contratos de arrendamiento financiero, no podrá optar por el régimen regulado en este capítulo, sin perjuicio de lo establecido en el párrafo siguiente.
Las entidades a las que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 108 de esta Ley, les sean de aplicación los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en el capítulo XII de este Título VII, podrán optar entre aplicar dichos incentivos o aplicar el régimen regulado en este capítulo.”
En el caso planteado en el escrito de consulta, la entidad consultante recibió como aportación no dineraria una cuota indivisa del 86% del pleno dominio de una finca urbana integrada por distintas unidades de vivienda no divididas horizontalmente.
Tal y como establece el artículo 392 del Código Civil, “hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”.
De ello se deduce que la entidad consultante es partícipe de una comunidad de bienes.
De acuerdo con los artículos 6 y 7 del TRLIS, las comunidades de bienes no son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, por lo que no podrán aplicar el régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda, sin perjuicio de su posible aplicación a los comuneros que sean sujetos pasivos por este impuesto, situación que se analizará a continuación.
Según establece el apartado 1 del artículo 53 del TRLIS, para acogerse al régimen especial, las sociedades han de tener como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido, precisando la letra e) del apartado 2 de dicho artículo que, en el caso de que se desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, al menos el 55% de las rentas del período impositivo, excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) de dicho apartado, tengan derecho a la aplicación de la bonificación a que se refiere el artículo 54.1 del TRLIS.
En el caso concreto de la entidad consultante, ésta tiene como objeto social la explotación en régimen de arrendamiento de todo tipo de inmuebles y solares, así como su compra y venta; la realización de promociones inmobiliarias de todo tipo, realizando todas las funciones inherentes al desarrollo de las mismas, desde su inicio hasta su completa finalización. Por tanto, deberá ajustarse a lo señalado para poder aplicar este régimen especial.
En cuanto a los restantes requisitos planteados en el apartado 2 del artículo 53 del TRLIS para la aplicación del régimen, relativos al número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento; superficie de las mismas; plazo en que han de permanecer arrendadas u ofrecidas en arrendamiento; y contabilización, dado que en el caso planteado la propiedad de las viviendas pertenece pro indiviso a varias personas, hay que entender que el cumplimiento de estos requisitos deben valorarse en sede de la entidad consultante, considerando todas las viviendas propiedad de la misma incluidas las tenidas a través de la comunidad de bienes.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 53