La permuta de bienes afecta al cálculo de la prorrata de deducción del IVA cuando la actividad de promoción inmobiliaria constituye tráfico típico o característico del empresario, integrándola en el sector de actividad diferenciado. La exclusión de la prorrata solo procede si la transmisión reviste carácter no habitual u accesorio conforme al artículo 9.1.c) de la Ley 37/1992; en caso contrario, debe computarse íntegramente, independientemente de la afectación del bien a arrendamiento. La calificación de accesoria requiere que el volumen anual no exceda del 15% de la actividad principal y que contribuya a su realización.
Hechos
Se solicita aclaración de la consulta V2339-10, de 27 de octubre en relación con la operación de permuta de un inmueble por acciones de otra sociedad.
Cuestión planteada
Si el importe de la permuta afecta al cálculo de la prorrata al tratarse de un bien de inversión por su afectación al arrendamiento.
Contestación
1.- La consulta vinculante 2339-10, de 27 de octubre, establece lo siguiente:
“De todo lo anterior puede concluirse que para que las operaciones inmobiliarias queden excluidas del cálculo de la prorrata de deducción deben calificarse como operaciones no habituales o, en términos de normativa comunitaria, como operaciones accesorias, es decir, que no se trate de actividades que formen parte del tráfico típico o característico del empresario o profesional que las realiza o constituyan la prolongación directa, permanente y necesaria de su actividad principal.
Por tanto, las transmisiones de edificaciones efectuadas por empresarios o profesionales que tienen como actividad habitual, entre otras, la promoción inmobiliaria o, en términos de la citada sentencia del Tribunal, la construcción por cuenta propia, formarán parte, en todo caso, del tráfico típico o característico de dichos empresarios o profesionales y habrán de computarse a los efectos de determinar su porcentaje de prorrata, con independencia de que las edificaciones transmitidas hayan sido construidas o no por el consultante transmitente.
Por tanto, en el caso de que la entidad consultante se dedique regularmente, con carácter permanente, a la promoción por cuenta propia de una cantidad determinada de bienes, por mínima que sea, para proceder posteriormente a su venta, se debe entender que dichas entregas constituyen una prolongación de su actividad de promoción y, por tanto, no deben excluirse para el cálculo de la prorrata de deducción. Si bien la información disponible es escasa, parece deducirse que es así.”
2.- De la información nuevamente aportada resulta que la sociedad consultante realiza dos actividades, el arrendamiento de bienes inmuebles y la promoción de terrenos.
El artículo 9.1º.c) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone lo siguiente:
“(…)
A efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerarán sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional los siguientes:
a') Aquéllos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables sean distintos.
Se considerarán actividades económicas distintas aquéllas que tengan asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas.
No obstante lo establecido en el párrafo anterior, no se reputará distinta la actividad accesoria a otra cuando, en el año precedente, su volumen de operaciones no excediera del 15 por ciento del de esta última y, además, contribuya a su realización. Si no se hubiese ejercido la actividad accesoria durante el año precedente, en el año en curso el requisito relativo al mencionado porcentaje será aplicable según las previsiones razonables del sujeto pasivo, sin perjuicio de la regularización que proceda si el porcentaje real excediese del límite indicado.
Las actividades accesorias seguirán el mismo régimen que las actividades de las que dependan.
Los regímenes de deducción a que se refiere esta letra a') se considerarán distintos si los porcentajes de deducción, determinados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 104 de esta Ley, que resultarían aplicables en la actividad o actividades distintas de la principal difirieran en más de 50 puntos porcentuales del correspondiente a la citada actividad principal.
La actividad principal, con las actividades accesorias a la misma y las actividades económicas distintas cuyos porcentajes de deducción no difirieran en más 50 puntos porcentuales con el de aquélla constituirán un sólo sector diferenciado.
Las actividades distintas de la principal cuyos porcentajes de deducción difirieran en más de 50 puntos porcentuales con el de ésta constituirán otro sector diferenciado del principal.
A los efectos de lo dispuesto en esta letra a'), se considerará principal la actividad en la que se hubiese realizado mayor volumen de operaciones durante el año inmediato anterior.
(…)”.
Como se ha indicado, el establecimiento de un sector diferenciado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido está sometido al cumplimiento simultáneo de dos requisitos como son que tanto las actividades realizadas como los regímenes de deducción aplicables sean distintos.
Se entiende que una actividad económica es distinta cuando tenga asignado grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas, lo cual sucede cuando su clasificación a nivel de tres dígitos no coincide.
Se entiende que los regímenes de deducción son distintos cuando el porcentaje de deducción difiere en más de 50 puntos porcentuales.
El Real Decreto 475/2007, de 13 de abril, por el que se aprueba la Clasificación Nacional de Actividades Económicas 2009 (CNAE-2009) (Boletín Oficial del Estado de 28), clasifica las actividades económicas con un desglose de hasta cuatro dígitos, constituyendo “grupos” las actividades clasificadas con tres dígitos.
De acuerdo con lo anterior, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, serán actividades distintas aquéllas que se correspondan con grupos diferentes en la referida clasificación.
La actividad de arrendamiento de bienes inmuebles, incluyendo tanto viviendas como locales, tiene asignado el epígrafe 682 de la Clasificación Nacional de Actividades Económicas mientras que la promoción inmobiliaria tiene asignado el epígrafe 411. Se trata de epígrafes distintos por lo que se entiende cumplido el primer requisito citado.
En relación con los regímenes de deducción, la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles es una actividad sujeta al Impuesto y que estará exenta, de conformidad con el artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992, cuando tenga por objeto edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas. Por tanto, la actividad de arrendamiento tendrá asociado un porcentaje de deducción que vendrá dado en función del importe derivado de cada uno de estos dos tipos de arrendamiento (exento y no exento).
Por su parte, la promoción inmobiliaria, clasificada en distinto grupo CNAE que la actividad arrendaticia, tendrá asociado, con carácter general, un régimen de deducciones del 100 por cien.
En estas circunstancias, cuando el porcentaje de deducción de la actividad de arrendamiento difiera en más de 50 puntos porcentuales del de la actividad de promoción inmobiliaria, la entidad consultante tendrá dos sectores diferenciados de actividad.
3.- El artículo 104 de la Ley 37/1992 establece la fórmula para el cálculo del porcentaje de prorrata, señalando en su apartado dos, número 2º, las reglas para la determinación del denominador de dicho porcentaje.
A su vez, el apartado tres del precitado artículo 104 señala una serie de partidas que no han de computarse en ninguno de los términos del porcentaje de prorrata, citando en su número 3º las siguientes:
“3º. El importe de las entregas y exportaciones de los bienes de inversión que el sujeto pasivo haya utilizado en su actividad empresarial o profesio-nal”.
De ello se deduce que la venta de un bien inmueble afecto al sector diferenciado del arrendamiento no se computará en el denominador de la prorrata de ese sector diferenciado.
4.- El artículo 110 de la Ley 37/1992 establece la necesidad de una regularización del bien de inversión cuando se transmita durante el período de regularización. Así el apartado primero de dicho artículo establece lo siguiente:
“En los casos de entregas de bienes de inversión durante el período de regularización se efectuará una regularización única por el tiempo de dicho período que quede por transcurrir”.
Del escrito de consulta resulta que el bien inmueble se adquirió en el año 1998 por lo que, habiendo transcurrido el periodo de regularización, no procede practicar la misma.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 104-