La pensión percibida por residente español procedente de Países Bajos está sometida al artículo 20.1 del Convenio España-Países Bajos (1971). La imposición en España sobre la porción no financiada con fondos públicos neerlandeses (aproximadamente el 64,74%) procede por aplicación del artículo 23 del Convenio como renta no expresamente regulada. El consultante puede aplicar la deducción por doble imposición internacional conforme al artículo 43 LIRPF sobre la parte gravada en Países Bajos, sin necesidad de acudir a mecanismo convencional específico de eliminación.
Hechos
El consultante es una persona física residente en España con su esposa. Perciben cada uno una pensión de jubilación de los Países Bajos por razón de su trabajo anterior como profesores en el sector de la enseñanza de ese país. Se aporta certificado de la Oficina de Impuestos de los Países Bajos indicando que la pensión es parcialmente pública y parcialmente privada y especificando el porcentaje que corresponde a cada una de elllas.
Cuestión planteada
Si la pensión está completamente exenta en España o si debe tributar en España por el porcentaje que no es de derecho público. En este último caso, si el consultante puede aplicar la deducción por doble imposición por las rentas obtenidas y gravadas en el extranjetro, o si se aplica el artículo 25 del Convenio para evitar la doble imposición suscrito entre España y los Países Bajos.
Contestación
Puesto que el consultante es residente en España y la renta (pensión) proviene de Países Bajos, resulta de aplicación el Convenio entre el Gobierno del Estado Español y el Gobierno del Reino de los Países Bajos para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, hecho en Madrid el día 16 de junio de 1971 (“Boletín Oficial del Estado” de 16 de octubre de 1972), en adelante, el “Convenio”.
Se presupone para esta contestación que el consultante es residente en España en los términos del artículo 4.1 del Convenio, según el cual:
“1. A los efectos del presente Convenio, la expresión “residente de un Estado” significa cualquier persona que, en virtud de la legislación, de este Estado, esté sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga.”
Al tratarse la renta percibida por el consultante de una pensión, debe acudirse a los artículos 19, 20 y 23 del Convenio:
“Artículo 19
PENSIONES
Sin perjuicio de las disposiciones del número 1 del artículo 20, las pensiones y otras remuneraciones similares pagadas en consideración a un empleo anterior, a un residente de un Estado sólo pueden someterse a imposición en este Estado.
Artículo 20
RETRIBUCIONES PÚBLICAS
1. Las remuneraciones incluidas en las pensiones, pagadas directamente o con cargo a fondos constituidos por un Estado, una de sus subdivisiones políticas o Entidades locales a una persona física en virtud de servicios prestados a este Estado o a estas subdivisiones o Entidades, pueden someterse a imposición en este Estado.
2. Sin embargo, las disposiciones de los artículos 16, 17 y 19 se aplican a las remuneraciones y pensiones pagadas a título de servicios prestados que tengan relación con el ejercicio de una actividad comercial o industrial por uno de los Estados o una de sus subdivisiones políticas o Entidades locales.
Artículo 23
RENTAS NO MENCIONADAS EXPRESAMENTE
Las rentas de un residente de un Estado no mencionadas expresamente en los artículos anteriores sólo pueden someterse a imposición en este Estado.”
El tenor del citado artículo 20.1 del Convenio exige dos requisitos para que la pensión percibida por el consultante y su esposa (residentes en España) pueda ser gravada en los Países Bajos:
En primer lugar, que la pensión sea abonada directamente o con cargo a fondos constituidos por los Países Bajos o una de sus subdivisiones políticas o Entidades locales. Este requisito se cumple parcialmente según lo especificado en el escrito de consulta, concretamente en el certificado emitido por la Oficina de Impuestos de los Países Bajos, donde se indica que el 35,26% de la pensión se considera de derecho público. Es decir, la pensión si bien no se abona directamente por los Países bajos o una de sus subdivisiones políticas o entidades locales, si se abona con cargo a fondos de derecho público en un 36,26% según consta en el certificado referido.
En segundo lugar, que la pensión se abone al consultante persona física en virtud de servicios prestados a los Países Bajos o a una de sus subdivisiones políticas o Entidades locales. Este requisito no concurre en el supuesto descrito en la consulta, en tanto que el consultante indica que tanto él como su esposa perciben la pensión por razón de su trabajo anterior como profesores en el sector de la enseñanza.
En tanto que los dos requisitos mencionados deben concurrir conjuntamente, no procede la aplicación del artículo 20 del Convenio, debiendo acudirse a sus artículos 19 o 23.
El artículo 19 se refiere a pensiones y otras remuneraciones similares pagadas en consideración a un empleo anterior (salvo que el empleo fuera de carácter público) mientras que el artículo 23 resulta de aplicación a las pensiones percibidas que no encajen ni en el artículo 19 ni el 20 del Convenio, como sería el caso de la parte de la pensión percibida que se correspondiera con aportaciones particulares realizadas por propia voluntad del consultante a fondos de pensiones o entidades análogas.
Del escrito de consulta parece desprenderse que la pensión percibida deriva de aportaciones realizadas en el marco de un empleo anterior (en el sector de la enseñanza), sin especificar si parte de la pensión pueda o no proceder de aportaciones realizadas voluntariamente al margen de cualquier sistema de empleo. No obstante, esta cuestión carece de trascendencia en este caso en tanto que los dos artículos citados (19 y 23 del Convenio) contemplan una misma regla de tributación atribuyendo la potestad exclusiva de gravamen al Estado español por ser en éste el de residencia del consultante y su esposa.
En conclusión, será en España, conforme al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, donde la pensión percibida por el consultante y su esposa deberá ser gravada.
En cuanto a la eliminación de la doble imposición, la regla de tributación exclusiva en España impide que se origine doble imposición, no pudiendo los Países Bajos someter al consultante a tributación alguna con respecto a la pensión percibida y por tanto sin poder éste deducir en España el impuesto que, de manera improcedente, pudiera exigirse en los Países Bajos por razón de la pensión abonada. En tal caso, el consultante únicamente podría solicitar a las autoridades fiscales de los Países Bajos la devolución (por improcedentes) de los impuestos allí exigidos, pudiendo acudir, en caso de no prosperar su solicitud, al procedimiento amistoso previsto en el artículo 27 del Convenio.
Por último, no procede entrar en la cuestión de la llamada “exención con progresividad” a la se refiere el consultante, en tanto que la renta se grava en el propio país de residencia.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI España-Países Bajos, arts 19, 20 y 27