La operación no reúne los requisitos del régimen especial de escisión del art. 83.2 TRLIS porque descarta la atribución proporcional de valores a los socios: al ser las entidades adquirentes los dos socios únicos (50% cada uno) y no ampliarse capital, se confunde la condición de socio y adquirente, impidiéndose la emisión de valores representativos del capital de las entidades adquirentes. Esta característica esencial de la escisión neutral no concurre, abriendo la aplicación del régimen común de imposición.
Hechos
La entidad consultante ejerce la actividad de promoción inmobiliaria y de alquiler de inmuebles. Para llevar a cabo sus actividades dispone de los medios materiales y humanos necesarios, contando con personal asalariado y local afecto.
Sus socios son, al 50% cada uno, dos sociedades A y B dedicadas al alquiler de inmuebles, que disponen de los medios materiales y humanos para que sea considerada actividad económica. El capital social de cada una de ellas pertenece a varias personas físicas de un mismo núcleo familiar.
Debido a la situación actual, la entidad consultante no consigue vender ninguno de los inmuebles de las promociones finalizadas últimamente, por lo que está intentando arrendarlos. Una parte de las promociones se financiaron en parte con créditos hipotecarios, encontrándose la entidad con problemas de tesorería, siendo actualmente una empresa deficitaria.
Ante tal situación, y habiéndose estudiado previamente la posibilidad de ampliar el capital de la consultante, llegándose a la conclusión de que esta fórmula no es viable por diversos motivos, se está planteando iniciar un proceso de escisión, por el que la entidad consultante divide en dos la totalidad de su patrimonio y lo transmite en bloque a dos empresas ya existentes, como consecuencia de su disolución con liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores de las sociedades adquirentes de la aportación. Las dos empresas existentes a las que se transmite el patrimonio social de la consultante son sus dos socios únicos A y B.
El proceso de escisión aportaría los siguientes beneficios económicos:
- Las empresas resultantes del proceso de escisión serían más fuertes y poderosas y no deficitarias.
- Su papel en el mercado inmobiliario se vería reforzado siendo así más posible conseguir vender las promociones o aguantarlas mediante el alquiler hasta que vengan tiempos mejores.
- Los flujos positivos de las dos entidades resultantes serían suficientes para poder pagar en tiempo y forma las cuotas mensuales de devolución de préstamo e intereses, aunque no se pueda vender ningún inmueble.
- Las entidades resultantes presentarían un endeudamiento muy inferior al de la entidad consultante, situación que les beneficiaría si se necesitaran pólizas de crédito o nuevos prestamos.
- La operación presenta un ahorro de costes en cuanto a la gestión, la llevanza de la contabilidad y el coste de personal asalariado, reparaciones, seguros y demás, costes que la consultante y sus actuales socios están soportando actualmente, optimizándose algunos de tales costes a un mayor volumen de inmuebles.
Cuestión planteada
Aplicación a la operación descrita del régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, el artículo 252 incluido en la sección 3.ª del capítulo VIII del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, normativa vigente en el momento de formalizar la consulta, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone que la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada, se regirán por lo establecido en las Secciones 2.ª y 3.ª del Capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables.
En la operación planteada de escisión de la entidad consultante, las entidades adquirentes son sus dos socios únicos, las sociedades A y B, cada una de las cuales participa en un 50%. Aunque no se deduce claramente del escrito de consulta, parece posible suponer, dado el carácter de la operación, que por el patrimonio social de la entidad consultante aportado a sus dos socios, éstos no ampliarán capital al confundirse en el mismo sujeto la condición de socio y adquirente. En definitiva, a los socios de la sociedad escindida no se les atribuyen valores representativos del capital de las entidades adquirentes en proporción a la participación que tenían en la sociedad que se escinde. En la medida en la que este hecho no desvirtúe la calificación jurídico-mercantil de la operación como de escisión, igual consideración tendría a efectos fiscales.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad”.
Estas circunstancias se plantean en la operación analizada, dado que existen dos entidades adquirentes y, como ya se ha expuesto, no hay reparto proporcional entre los socios de la entidad escindida de las participaciones de las entidades beneficiarias de la escisión ya que los socios de la entidad escindida son, al mismo tiempo, entidades adquirentes y no ampliarían su capital social, por lo que, en consecuencia, la aplicación del régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS a la operación planteada requerirá que los patrimonios atribuidos a cada entidad adquirente constituyan ramas de actividad en los términos establecidos en el artículo 83.4 del TRLIS.
Este precepto establece que: “Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”.
En el caso consultado, los bloques escindidos no cumplen los requisitos exigidos al ser meros elementos patrimoniales (inmuebles) los que son objeto de adjudicación a los socios, puesto que de la información facilitada en el escrito de consulta no se deduce que exista para cada uno de ellos en sede de la consultante una gestión y organización diferenciada del resto. Por ello, la operación planteada no cumplirá los requisitos exigidos para la aplicación del régimen fiscal especial.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83