La escisión parcial financiera propuesta cumple los requisitos objetivos del art. 83.2.1º.c) TRLIS para acogerse al régimen especial del capítulo VIII, título VII: el patrimonio segregado (participaciones mayoritarias en la sociedad I, 99,89%) constituye una unidad económica y el patrimonio remanente en la escindida mantiene análogas características. La DGT no cuestiona en esta respuesta la suficiencia de los motivos económicos alegados (art. 96.2 TRLIS) ni descarta su concurrencia, por lo que la operación es objetivamente elegible para el régimen especial si se acredita el propósito económico exigido.
Hechos
La entidad consultante, participada por cuatro personas físicas, conforma junto a tres sociedades A, M e I, un grupo empresarial.
La entidad consultante es la sociedad cabecera o sociedad holding cuya actividad principal consiste en la gestión de sus sociedades participadas. Posee (se incluyen únicamente las sociedades en las que posee más del 75% de forma directa) una participación directa del 100% en la sociedad A, del 95% en la sociedad M, y del 99,89% en la sociedad I.
La sociedad A tiene como actividad principal la promoción inmobiliaria, la construcción, reparación y mantenimiento de edificaciones.
La sociedad M tiene como actividad principal el diseño, fabricación y montaje de estructuras metálicas para edificaciones, plantas industriales, infraestructuras ferroviarias y calderería.
La sociedad I tiene como actividad principal el diseño, proyección, realización y ejecución en obra de fachadas estructurales y especiales.
El grupo se ha planteado reorganizarse más adecuadamente desde un punto de vista operativo y estratégico, de forma que la nueva estructura permita principalmente separar adecuadamente los riesgos financieros y de negocio de los diferentes sectores en los que operan las sociedades del grupo, estructura en la que permanecerían dentro del grupo las sociedades dedicadas a la actividad industrial inmobiliaria y metalúrgica (sociedades A y M) cuya viabilidad futura debido a su situación financiera reviste serias dudas, y segregando fuera del grupo a la sociedad I, cuya viabilidad futura no corre riesgo alguno a la vista de los datos positivos de obras en cartera y de volúmenes de facturación y márgenes de beneficios esperados.
Por ello se proyecta realizar una operación de reestructuración empresarial consistente en efectuar una escisión de cartera de la sociedad holding, la entidad consultante. Con la escisión parcial financiera, la entidad consultante traspasaría a una sociedad holding de nueva creación sus participaciones sociales en la sociedad dedicada al diseño, proyección, realización y ejecución en obra de fachadas estructurales y de características especiales (sociedad I). A cambio del patrimonio escindido, los socios de la consultante recibirán valores representativos del capital social de la sociedad adquirente de nueva creación.
Todas las sociedades del grupo tributan en el régimen de consolidación fiscal si bien, con motivo de la citada operación de reestructuración no se pretende planificar la obtención de ninguna ventaja fiscal.
A través de la citada operación la entidad consultante continuaría, en su condición de sociedad holding, en el ejercicio de su actividad de prestación de servicios de apoyo a la gestión a sus sociedades industriales participadas (sociedades A y M) y, en su caso, a nuevas sociedades que en un futuro se constituyan relacionadas con los sectores en los que operan éstas, manteniendo entre su activo los medios materiales y humanos necesarios, y segregando de su balance las participaciones de la sociedad I. Asimismo, la sociedad renueva constitución se encargaría de prestar servicios de apoyo a la gestión a la sociedad I, pasando a contar entre su activo con los medios materiales y humanos adecuados para la correcta dirección y administración de su propio negocio.
La justificación económica de la operación proyectada es la siguiente:
- Impedir que la crítica situación financiera de la mayoría de las empresas del actual grupo empresarial perjudique y limite la solvencia financiera de alguna sociedad del grupo (caso de la sociedad I) que, individualmente considerada, presenta una saneada situación financiera y patrimonial, de tal forma que con la modificación de la estructura societaria prevista no se vea comprometida la situación financiera de una empresa solvente como la sociedad I, que se encuentra en pleno proceso de expansión internacional y que necesita apoyo financiero por parte de las entidades bancarias para llevar a cabo con éxito su proceso de internacionalización. Este riesgo financiero, en caso de permanecer en el grupo con su estructura actual, se produciría para la sociedad I a corto plazo con total seguridad.
- Limitar el riesgo empresarial dentro del grupo separando los riesgos inherentes de los sectores que atraviesan por una situación crítica como el inmobiliario y metalúrgico, de los riesgos propios de la productiva y rentable actividad desarrollada por la sociedad que se pretende escindir (sociedad I).
- Diferenciar los distintos negocios empresariales, creando una estructura organizativa más racional, que permita una gestión más eficiente mediante la aplicación de nuevas políticas y estrategias de crecimiento, con mayor independencia, profesionalización y especialización.
- Disponer de una administración, gestión y contabilidad separadas, que aporten una visión analítica de la marcha de los diferentes negocios existentes en la actualidad en el seno del grupo, con el fin de analizar y considerar en el futuro la viabilidad de dichos negocios.
- Facilitar la entrada de nuevos socios en las sociedades dedicadas a las actividades industriales inmobiliaria y metalúrgica, y desligar estas alteraciones accionariales de la estructura societaria de la sociedad I, que por su buena situación patrimonial y buenas expectativas futuras no necesita recurrir a la entrada de nuevos inversores ajenos a los actuales socios.
Cuestión planteada
Si la operación de escisión parcial financiera descrita se calificaría objetivamente dentro del régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y si los motivos económicos apuntados son suficientes a efectos de entender cumplido el requisito subjetivo para la calificación de la operación dentro del ámbito del régimen especial de acuerdo con el artículo 96.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior”.
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial de participaciones sociales o escisión financiera constituya una “unidad económica”, de acuerdo con lo previsto en el artículo 70 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en la entidad escindida esté constituido por una unidad económica de similares características, constituido por participaciones mayoritarias en entidades, o bien, por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En el presente caso, parecen cumplirse los requisitos establecidos para calificar la operación como escisión financiera, en los términos descritos, puesto que la sociedad de nueva creación recibe participaciones en el capital social de otra entidad, la sociedad I, que confieren la mayoría (99,89%) en capital social de esta última. Por otra parte la entidad consultante que transmite dichas participaciones, mantiene en su patrimonio participaciones de otras entidades que también confieren dicha mayoría en el capital social (100% en la sociedad A y 95% en la sociedad M). En tal supuesto, pueden considerarse cumplidas las circunstancias indicadas para que la operación de escisión financiera planteada pueda acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, la aplicación del régimen fiscal especial requiere analizar lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de determinadas entidades de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con el objeto de impedir que la crítica situación financiera de la mayoría de las empresas del actual grupo empresarial perjudique y limite la solvencia financiera de alguna sociedad del grupo (caso de la sociedad I) que, individualmente considerada, presenta una saneada situación financiera y patrimonial, de tal forma que con la modificación de la estructura societaria prevista no se vea comprometida la situación financiera de una empresa solvente como la sociedad I, que se encuentra en pleno proceso de expansión internacional y que necesita apoyo financiero por parte de las entidades bancarias para llevar a cabo con éxito su proceso de internacionalización; limitar el riesgo empresarial dentro del grupo separando los riesgos inherentes de los sectores que atraviesan por una situación crítica como el inmobiliario y metalúrgico, de los riesgos propios de la productiva y rentable actividad desarrollada por la sociedad que se pretende escindir (sociedad I); diferenciar los distintos negocios empresariales, creando una estructura organizativa más racional, que permita una gestión más eficiente mediante la aplicación de nuevas políticas y estrategias de crecimiento, con mayor independencia, profesionalización y especialización; disponer de una administración, gestión y contabilidad separadas, que aporten una visión analítica de la marcha de los diferentes negocios existentes en la actualidad en el seno del grupo, con el fin de analizar y considerar en el futuro la viabilidad de dichos negocios; y facilitar la entrada de nuevos socios en las sociedades dedicadas a las actividades industriales inmobiliaria y metalúrgica, y desligar estas alteraciones accionariales de la estructura societaria de la sociedad I, que por su buena situación patrimonial y buenas expectativas futuras no necesita recurrir a la entrada de nuevos inversores ajenos a los actuales socios. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96