Los tributos sobre incremento de valor de terrenos urbanos no son deducibles como gasto en la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario derivado de arrendamiento, conforme al artículo 23.1 a) 2º LIRPF, por cuanto no inciden sobre los rendimientos computados ni sobre el bien productor de éstos, sino sobre la transmisión o constitución de derechos reales; tampoco constituyen mayor valor de adquisición amortizable. La deducción por amortización se circunscribe a los bienes cedidos con el inmueble y sigue los límites tasados del artículo 23.1 b) LIRPF.
Hechos
El consultante ha adquirido un local que tiene alquilado recibiendo una renta anual. Según la escritura de adquisición de dicho local, el consultante se obligaba al pago de todos los impuestos inherentes a la adquisición, incluido el Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana.
Cuestión planteada
Si dicho impuesto es gasto deducible de los rendimientos del capital inmobiliario derivados del alquiler o se considera mayor valor de adquisición del local y se deduce su amortización.
Contestación
Respecto de las rentas que percibe el consultante por el arrendamiento del local, la presente contestación parte de la hipótesis de que el citado arrendamiento no constituye una actividad económica.
Partiendo de dicha hipótesis, las rentas derivadas del arrendamiento referido tendrán la consideración de rendimientos del capital inmobiliario para el consultante, según lo establecido en el artículo 22.1 de la LIRPF, que dispone que “tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.”.
Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros, entre otros, los gastos siguientes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 23 de la LIRPF:
“a) Todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos. Se considerarán gastos necesarios para la obtención de los rendimientos, entre otros, los siguientes:
(…)
2º. Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre el bien o derecho productor de aquellos y no tengan carácter sancionador.
(…)
b) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultando de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.
(…)”.
De acuerdo con el artículo 104 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), el Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana se configura como un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos. Por lo tanto, en la medida en que, de acuerdo con lo previsto en el artículo 23.1 a) 2º de la LIRPF, no se trata de un tributo que incide sobre los rendimientos o sobre el bien productor de los mismos, no tendrá la consideración de gasto deducible de los rendimientos del capital inmobiliario que se deriven del arrendamiento del local.
En relación con la posibilidad de que el impuesto satisfecho forme parte del valor de adquisición del local y pueda deducirse la cantidad correspondiente a su amortización, el valor de adquisición de los elementos patrimoniales, a los efectos del cálculo de las ganancias y pérdidas patrimoniales, se define en el artículo 35.1 de la LIRPF en los siguientes términos:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
(…)”.
En virtud de lo dispuesto anteriormente, el Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana se configura como un tributo inherente a la transmisión del local. En la medida en que el consultante haya satisfecho su importe, formará parte del valor de adquisición del inmueble y su amortización, conforme a lo previsto en el artículo 23 de la LIRPF, podrá deducirse de los rendimientos del capital inmobiliario que obtenga.
Al respecto conviene precisar que, según lo dispuesto en el artículo 106.1 del TRLRHL, el sujeto pasivo del Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana en los supuestos de transmisiones de terrenos a título oneroso será el transmitente. Ahora bien, a tal efecto será necesario que el consultante, adquirente del local, acredite que, aun no siendo sujeto pasivo del impuesto, pactó con el transmitente que asumía el pago de este tributo. Dicha acreditación se deberá realizar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, conforme dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá la valoración de las pruebas aportadas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 21 a 23, 27 y 35.