La DGT confirma su doctrina de que las entregas de agua realizadas directamente por entes públicos (como la Agencia Catalana del Agua) en ejercicio de función pública están excluidas del IVA conforme al artículo 7.8º de la Ley 37/1992, siempre que concurran dos requisitos: que la entidad sea un organismo de derecho público y que actúe en su calidad de sujeto de derecho público. La repercusión del canon del agua a título de tributo, sin ánimo de lucro, mantiene esta naturaleza exenta. Esta exclusión no se extiende si el ente público actúa mediante empresa mercantil.
Hechos
Las empresas suministradoras de agua a las poblaciones de Cataluña, que deben repercutir a los usuarios el "canon del agua", tributo que liquidan como sustituto del contribuyente y cuya recaudación corresponde a la Agencia Catalana del Agua, entidad pública que ejerce las competencias hidráulicas que corresponden a la Comunidad Autónoma.
Cuestión planteada
Se quiere conocer si la Dirección General de Tributos mantiene su doctrina en relación con esta cuestión; de forma que las entidades suministradoras de agua en Cataluña no deben repercutir el Impuesto sobre el canon del agua que cobran para la Agencia Catalana del Agua.
Contestación
1.- El artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El concepto de empresario o profesional se contiene en el artículo 5 de la Ley del Impuesto, estableciendo con carácter general su apartado uno, letra a) que a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado dos de ese artículo.
Por su parte, el artículo 7 de la Ley del Impuesto establece una relación cerrada de operaciones no sujetas al mismo incluyéndose en el número 8º las siguientes:
“8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
(…)
b) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de
energía.
(…)”.
La doctrina más reciente de este Centro Directivo en relación con el citado artículo 7.8º se contiene, entre otras, en la contestación vinculante de 14-02-2006, Nº V0276-06, de cuyo contenido pueden, de modo resumido, destacarse los siguientes requisitos que abrirían paso a la aplicación del referido precepto legal:
1º Las entregas de bienes o prestaciones de servicios han de ser realizadas por entes u organismos de derecho público.
2º La entrega de bienes o prestación de servicios controvertida ha de realizarse en el ejercicio de una función pública, esto es, que el Ente público actúe en su calidad de sujeto de Derecho público.
La aplicación conjunta de ambos requisitos a la actividad de las Administraciones públicas, permite aislar la parte de la misma que, por su marcado carácter no empresarial, resulta ajena al Impuesto.
A estos efectos, han de valorarse los siguientes extremos:
a) Desde un punto de vista estrictamente jurídico, del total de actuaciones realizadas por la Administración habrían de excluirse las situadas al margen del Derecho administrativo.
b) En segundo lugar, si la función desarrollada por un Ente o Administración pública se ejerce en competencia con los particulares y el hecho de declararla no sujeta puede dar lugar a distorsiones graves de la competencia, habría de concluirse la sujeción de la misma.
c) Finalmente, la actividad desarrollada habrá de ser distinta de las contenidas en el artículo 7.8º como correlato del Anexo D de la Sexta Directiva. Para cualquiera de ellas, el legislador ha decidido su sujeción en todo caso en atención a su marcado carácter económico.
2.- Por otra parte, el artículo 78.uno de la Ley 37/1992 dispone que la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
3.- Este Centro Directivo ha venido manteniendo que la aplicación de los indicados preceptos legales a la actividad desarrollada por la Agencia Catalana del Agua determinaban que dicha entidad no debía repercutir el Impuesto en el ejercicio de su actividad al no constituir el canon sobre el agua cuyo producto le corresponde la contraprestación de una operación sujeta al mismo. En este sentido, han de citarse las contestaciones de 17-01-2000, Nº 0029-00, la de 21-09-2000, Nº 1583-00 y la de 2-04-2004, Nº 0909-04.
Sin embargo, la doctrina más reciente de esta Dirección General dictada en relación con el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 a que se ha hecho referencia en el apartado 1 de la presente contestación, así como el criterio manifestado por el Tribunal Económico Administrativo Central, entre otras, en la resolución de 28 de julio de 2004, número 769/2003, en el sentido de considerar el citado canon como contraprestación de los servicios prestados por la Agencia Catalana del Agua, aconsejan la revisión de dicha doctrina.
Por consiguiente y en atención a todo ello, ha de considerarse que el citado canon percibido por la Agencia Catalana del Agua constituye la contraprestación de los servicios prestados por la misma a los usuarios del agua, debiendo dicha entidad repercutirles el Impuesto devengado por la realización de tales servicios.
La presente contestación sustituye a la anterior de fecha 16 de junio de 2006, que en consecuencia queda anulada.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 1 y 78-Dos-4º