La DGT concluye que los servicios de transporte marítimo intermediados por la consultante están sujetos al IVA español cuando el trayecto discurra por territorio español (art. 70.1.2º LIVA), descartando la exención por operación asimilada a exportación (art. 22.13 LIVA) salvo que el trayecto sea íntegramente exterior. La inversión del sujeto pasivo no resulta de aplicación por tratarse de servicios de transporte—que quedan fuera del régimen especial del art. 84 LIVA—siendo irrelevante el alta en registro de operadores intracomunitarios para determinar la sujeción del servicio.
Hechos
La agencia de viajes consultante comercializa en nombre y por cuenta ajena servicios de transportes marítimos que le facturan compañías de navegación no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.
Cuestión planteada
Aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo contenido en la Ley 37/1992, en la medida que no se encuentran dados de alta en el registro de operadores intracomunitarios.
Contestación
1.- De acuerdo, con la información contenida en el texto de la consulta la consultante comercializa en nombre y por cuenta ajena servicios de transporte marítimo recibiendo facturas de compañías no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto a la que facturan una comisión.
En este sentido, los destinatarias de los servicios de transporte no serán la propia consultante, sino los clientes de la misma que capta la consultante en su labor de intermediaria.
Por tanto, tratándose de servicios de transporte prestados por las navieras generalmente a consumidores finales, estos servicios estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido español, cuando conforme a las reglas de localización aplicables a los mismos se entiendan realizados en el territorio de aplicación del Impuesto.
En este sentido, Artículo 69.Uno de la Ley Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…).”.
Por su parte, el artículo 70.Uno.2º del mismo texto legal dispone que:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
2º. Los de transporte que se citan a continuación, por la parte de trayecto que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto tal y como éste se define en el artículo 3 de esta Ley:
a) Los de transporte de pasajeros, cualquiera que sea su destinatario.
(…).”.
No obstante lo anterior, el artículo Artículo 22. Trece, regula las exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones en los siguientes términos.
“Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
Trece. Los transportes de viajeros y sus equipajes por vía marítima o aérea procedentes de o con destino a un puerto o aeropuerto situado fuera del ámbito espacial del Impuesto.”.
2.- Por otra parte, la consultante aporta dos facturas, una correspondiente a una factura expedida por una compañía naviera británica a favor de un consumidor final, en la que menciona que la operación va sin impuesto al considerarse realizada fuera del territorio de aplicación del Impuesto. En esta factura aparece como oficina de reserva una sucursal en España de una compañía británica que parece constituir su establecimiento permanente en dicho territorio.
En este sentido, tratándose de un servicio de crucero si discurre fuera del territorio de aplicación del Impuesto la factura estará no sujeta al IVA en España, sin perjuicio de la comisión que deba facturar la consultante a la naviera.
Debe tenerse en cuenta que cuando las compañías navieras que actúen en nombre propio respecto de sus clientes consumidores finales les presten servicios de transporte que, conforme a las reglas de la localización, se entiendan realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, estas operaciones quedarán sujetas al IVA español, sin perjuicio, en su caso de la aplicación de la exención contenida en el artículo 22.Trece de la Ley antes trascrito.
Con independencia de lo anterior, la segunda factura aportada por la consultante parece corresponderse con una liquidación en la que se incluye la comisión que debe facturar a su cliente, una entidad francesa.
En todo caso, las comisiones que factura a sus clientes, bajo la hipótesis que estos no están establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, constituyen prestaciones de servicios a favor de empresarios comunitarios que, conforme a las reglas de localización antes señaladas se localizan en otro Estado miembro en los que la consultante no se encuentra establecida.
Estos servicios tendrán para la consultante la calificación de prestaciones intracomunitarias de servicios, a tenor de lo establecido en el artículo 79 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre).
La realización de estas operaciones determina para el empresario o profesional que la realiza la obligación de informar de las mismas en la declaración recapitulativa incorporada al modelo 349, que deberá presentarse mensual o trimestralmente de acuerdo con los criterios contenidos en el artículo 81 del referido Reglamento.
Asimismo, debe indicarse que el sujeto pasivo de dicho servicio será su destinatario a través del mecanismo de inversión en el Estado miembro en el que se encuentre establecido, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 196 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, precepto que se corresponde con el artículo 84.uno.2º de la Ley 37/1992.
Tanto prestador como destinatario del servicio intracomunitario deberán disponer de un número de identificación fiscal atribuido por sus correspondientes administraciones fiscales. En el caso de la consultante, tratándose de la Administración tributaria española, la atribución del mencionado número se realizará previa solicitud de inscripción en el Registro de operadores intracomunitarios, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
Por último la consultante deberá expedir la correspondiente factura que documente el servicio de comisión realizado a favor de su cliente, las entidades navieras, a tenor de lo establecido en el artículo 164 de la Ley 37/1992 y el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012 de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).
3.- Por último, si los destinatarios de los servicios de intermediación prestados por la consultante fueran sucursales o establecimientos permanentes de las navieras comunitarias situadas en el territorio de aplicación del Impuesto, las comisiones se entenderían prestadas en dicho territorio y quedarían sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en España al tipo general del 21 por ciento, debiendo la consultante repercutir en factura el Impuesto a sus clientes.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 22-Trece; 69 y 70-Uno-2º