La obligación de facturación recae sobre el sujeto pasivo del IVA que realiza la entrega o prestación de servicios (art. 164.1.3º LIVa). La empresa matriz puede actuar como tercero en la expedición de facturas en nombre y por cuenta de la entidad consultante, cumpliendo así la obligación de facturación española (art. 164.2 LIVa), siempre que conste expresamente que actúa en tal condición. Las facturas expedidas electrónicamente requieren firma electrónica válida conforme a la normativa aplicable en la jurisdicción de expedición (Alemania), debiendo conservarse conforme a los requisitos de trazabilidad, fechado y custodia previstos en el RD 1496/2003 (art. 8).
Hechos
La entidad consultante, establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, desarrolla su actividad en dicho territorio, estando obligada a la expedición de facturas. Dicha entidad pertenece a un grupo empresarial cuya empresa matriz está establecida en Alemania. La matriz alemana tiene intención de que la facturación, así como la conservación de las facturas, se centralice en Alemania efectuando dichos procesos por medios electrónicos de todas las empresas del grupo, incluida la consultante.
Cuestión planteada
- Legislación aplicable en materia de facturación electrónica.
- Posibilidad de que la empresa matriz actúe como un tercero respecto de las obligaciones de facturación de la entidad consultante.
- Firma electrónica válida a efectos de la facturación por medios electrónicos que efectuará la empresa matriz en Alemania.
- Conservación de las facturas expedidas en Alemania.
Contestación
1.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El desarrollo reglamentario en materia de facturación se ha llevado a cabo por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El artículo 2, apartado 1 del mencionado Reglamento establece lo siguiente:
“1. De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.
También deberá expedirse factura y copia de ésta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.”
De acuerdo con lo establecido en el artículo 8 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, las facturas o documentos sustitutivos podrán expedirse por cualquier medio, en papel o en soporte electrónico, que permita la constatación de su fecha de expedición, su consignación en el Libro Registro de facturas expedidas, regulado en el artículo 63 del Reglamento del Impuesto, y su adecuada conservación.
2.- El artículo 164, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, preceptúa lo siguiente:
“Dos. La obligación de expedir y entregar factura por las operaciones efectuadas por los empresarios o profesionales se podrá cumplir, en los términos que reglamentariamente se establezcan, por el cliente de los citados empresarios o profesionales o por un tercero, los cuales actuarán, en todo caso, en nombre y por cuenta del mismo.
Cuando la citada obligación se cumpla por un cliente del empresario o profesional, deberá existir un acuerdo previo entre ambas partes, formalizado por escrito. Asimismo, deberá garantizarse la aceptación por dicho empresario o profesional de cada una de las facturas expedidas en su nombre y por su cuenta, por su cliente.
Las facturas expedidas por el empresario o profesional, por su cliente o por un tercero, en nombre y por cuenta del citado empresario o profesional, podrán ser transmitidas por medios electrónicos, siempre que, en este último caso, el destinatario de las facturas haya dado su consentimiento y los medios electrónicos utilizados en su transmisión garanticen la autenticidad de su origen y la integridad de su contenido.
Reglamentariamente se determinarán los requisitos a los que deba ajustarse la facturación electrónica.”
El artículo 5 del mencionado Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que regula el cumplimiento de la obligación de expedir factura o documento sustitutivo por el destinatario o por un tercero, dispone en su apartado 1, lo siguiente: “1. La obligación a que se refiere el artículo 2 podrá ser cumplida materialmente por los destinatarios de las operaciones o por terceros. En cualquiera de estos casos, el empresario o profesional o sujeto pasivo obligado a la expedición de la factura será el responsable del cumplimiento de todas las obligaciones que se establecen en este título.”
A su vez, el mencionado artículo 5 dispone, en su apartado 3, que la obligación de expedir factura podrá ser cumplida por los empresarios o profesionales o sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido mediante la contratación de terceros a los que encomienden la expedición de las facturas o documentos sustitutivos.
De acuerdo con lo expuesto, la entidad consultante podrá contratar con otra empresa o tercero la expedición de sus facturas, con independencia de los medios empleados, bien sea en papel o por medios electrónicos. La circunstancia de que sea la matriz alemana de la entidad consultante la encargada de la facturación no supone impedimento alguno, pues a efectos de lo establecido en el mencionado artículo 5, apartados 1 y 3 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, la citada matriz tiene la consideración de tercero.
3.- El artículo 17 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que regula las formas de remisión de las facturas o documentos sustitutivos, dispone que la obligación de remisión de las facturas o documentos sustitutivos podrá ser cumplida por cualquier medio y, en particular, por medios electrónicos, siempre que en este caso el destinatario haya dado su consentimiento de forma expresa y los medios electrónicos utilizados en la transmisión garanticen la autenticidad del origen y la integridad de su contenido.
Según dicho precepto, a estos efectos, se entenderá por remisión por medios electrónicos la transmisión o puesta a disposición del destinatario por medio de equipos electrónicos de tratamiento, incluida la compresión numérica, y almacenamiento de datos, utilizando el teléfono, la radio, los medios ópticos u otros medios magnéticos.
Por su parte, el artículo 18 del mencionado Reglamento, que regula la remisión electrónica de las facturas o documentos sustitutivos, dispone lo siguiente:
“1. A efectos de lo dispuesto en el artículo 17, la garantía de la autenticidad del origen y de la integridad del contenido de las facturas o documentos sustitutivos que se hayan remitido por medios electrónicos se acreditará por alguna de las siguientes formas:
a) Mediante una firma electrónica avanzada de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2.2 de la Directiva 1999/93/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de diciembre de 1999, por la que se establece un marco comunitario para la firma electrónica, basada en un certificado reconocido y creada mediante un dispositivo seguro de creación de firmas, de acuerdo con lo dispuesto en los apartados 6 y 10 del artículo 2 de la mencionada Directiva.
b) Mediante un intercambio electrónico de datos (EDI), tal como se define en el artículo 2 de la Recomendación 1994/820/CE de la Comisión, de 19 de octubre de 1994, relativa a los aspectos jurídicos del intercambio electrónico de datos, cuando el acuerdo relativo a este intercambio prevea la utilización de procedimientos que garanticen la autenticidad del origen y la integridad de los datos.
c) Mediante los elementos propuestos a tal fin por los interesados, una vez que sean autorizados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria. A tal efecto, deberán solicitar autorización a la Agencia Estatal de Administración Tributaria indicando los elementos que permitan garantizar la autenticidad del origen e integridad del contenido de las facturas o documentos sustitutivos remitidos.
2. En el caso de lotes que incluyan varias facturas remitidas simultáneamente por medios electrónicos al mismo destinatario, los detalles comunes a las distintas facturas podrán mencionarse una sola vez, siempre que se tenga acceso para cada factura a la totalidad de la información.
3. El Ministro de Hacienda dictará las disposiciones necesarias para el desarrollo y aplicación de lo establecido en este artículo.”
En aplicación de la habilitación normativa del artículo 18, apartado 3, del mencionado Reglamento, se ha dictado la Orden EHA/962/2007, de 10 de abril, por la que se desarrollan determinadas disposiciones sobre facturación telemática, contenidas en el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE del 14).
El artículo 2 de la Orden citada, que regula remisión de facturas y documentos sustitutivos, preceptúa lo siguiente:
“1. De acuerdo con el artículo 17 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, la obligación de remisión de las facturas o documentos sustitutivos podrá ser cumplida por medios electrónicos que garanticen la autenticidad del origen y la integridad de su contenido, siempre que el destinatario haya dado su consentimiento.
El consentimiento podrá formularse de forma expresa por cualquier medio, verbal o escrito. En cualquier momento el destinatario que esté recibiendo facturas o documentos sustitutivos electrónicos podrá comunicar al proveedor su deseo de recibirlos en papel. En tal caso, el proveedor deberá respetar el derecho de su cliente y proceder en el sentido solicitado a partir de la recepción de dicho comunicado.
La expedición de documentos en un soporte dado, en papel o electrónico, no condicionará el medio por el que deban remitirse en un momento ulterior al mismo destinatario, o el medio por el que se deban remitir las facturas rectificativas relacionadas con aquellos, o los duplicados de facturas remitidas con anterioridad.
2. A efectos de lo establecido en el artículo 18.1.a) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, será válida cualquier firma electrónica reconocida, cuya definición según el artículo 3.3 de la Ley 59/2003, de 19 de diciembre, de firma electrónica, consiste en cualquier firma electrónica avanzada basada en un certificado reconocido y generada mediante un dispositivo seguro de firma.
3. Cuando las facturas o documentos sustitutivos sean remitidos electrónicamente y la opción utilizada para garantizar la autenticidad de su origen e integridad de contenido sea la utilización de un sistema de firma electrónica reconocida, conforme a lo establecido en el artículo 18.1.a) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, la firma electrónica aplicada será la que se derive de la utilización del certificado del expedidor del documento, aunque sea éste el destinatario o un tercero que intervenga en la expedición en nombre y por cuenta del obligado tributario.
Las copias de las facturas expedidas por medios electrónicos, remitidas a los empresarios o profesionales que realicen las operaciones, incluso en el supuesto de facturación por el destinatario o por un tercero en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, incorporarán las firmas electrónicas en los mismos términos indicados en el párrafo anterior.
4. Cuando se trate de un sistema de facturación electrónica basado en acuerdos de intercambio electrónico de datos (EDI), tal como se define en el artículo 2 de la Recomendación 1994/820/CE de la Comisión, de 19 de octubre de 1994, relativa a los aspectos jurídicos del intercambio electrónico de datos, entre expedidor y destinatario, conforme a lo previsto en el artículo 18.1.b) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, en el acuerdo de intercambio electrónico de datos entre las partes debe reflejarse con precisión cuáles son los medios o procedimientos implementados en el sistema de facturación que permitan garantizar la autenticidad de origen y la integridad de contenido de los documentos intercambiados.
5. Las facturas y documentos sustitutivos remitidas electrónicamente firmadas con certificados caducados, revocados o suspendidos en el momento de su expedición no se considerarán válidamente remitidas a sus destinatarios ni recibidas por éstos.”
En consecuencia, en relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta acerca de la validez de la firma electrónica que se indica en el mismo conforme al artículo 2.2 de la mencionada Orden, que a efectos de la remisión por medios electrónicos de facturas y documentos sustitutivos a que se refiere el artículo 18.1.a) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, será válida cualquier firma electrónica reconocida, cuya definición, según el artículo 3.3 de la Ley 59/2003, de 19 de diciembre, de firma electrónica, consiste en cualquier firma electrónica avanzada basada en un certificado reconocido y generada mediante un dispositivo seguro de firma.
4.- El artículo 29, apartado 2, letra e) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (Boletín Oficial del Estado del 18), establece lo siguiente:
“2. Además de las restantes que puedan legalmente establecerse, los obligados tributarios deberán cumplir las siguientes obligaciones:
(…)
e) La obligación de expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos y conservar las facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias.”
El artículo 165, apartado dos, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que las facturas recibidas, los justificantes contables, las facturas expedidas conforme a lo dispuesto en el apartado anterior del mismo precepto y las copias de las demás facturas expedidas deberán conservarse, incluso por medios electrónicos, durante el plazo de prescripción del Impuesto. Esta obligación se podrá cumplir por un tercero, que actuará en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.
Por otra parte, el artículo 165, apartado cuatro de la Ley 37/1992 dispone que cuando el sujeto pasivo conserve por medios electrónicos las facturas expedidas o recibidas se deberá garantizar a la Administración tributaria tanto el acceso en línea a dichas facturas como su carga remota y utilización. La anterior obligación será independiente del lugar de conservación.
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se contiene en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que en materia de conservación de facturas se encuentra regulado en el Título I, Capítulo IV, artículos 19 y siguientes, del mencionado Reglamento.
El citado artículo 19 dispone lo siguiente:
“1. Los empresarios o profesionales deberán conservar, durante el plazo previsto en la Ley General Tributaria, los siguientes documentos:
a) Las facturas y documentos sustitutivos recibidos.
b) Las copias o matrices de las facturas expedidas conforme al artículo 2.1 y 2 y las copias de los documentos sustitutivos expedidos.
c) Las facturas expedidas de acuerdo con el artículo 2.3, así como sus justificantes contables, en su caso.
d) Los recibos a que se refiere el artículo 14.1, tanto el original de aquel, por parte de su expedidor, como la copia, por parte del titular de la explotación.
e) Los documentos acreditativos del pago del Impuesto a la importación.
Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como a quienes, sin tener la condición de empresarios o profesionales, sean sujetos pasivos del Impuesto, aunque en este caso sólo alcanzará a los documentos que se citan en el párrafo c).
2. Los documentos deben conservarse con su contenido original, ordenadamente y en los plazos y con las condiciones fijados por este reglamento.
3. Las obligaciones a las que se refiere el apartado anterior se podrán cumplir materialmente por un tercero, que actuará en todo caso en nombre y por cuenta del empresario o profesional o sujeto pasivo, el cual será, en cualquier caso, responsable del cumplimiento de todas las obligaciones que se establecen en este capítulo.
4. Cuando el tercero no esté establecido en la Comunidad Europea, salvo que se encuentre establecido en Canarias, Ceuta o Melilla o en un país con el cual exista un instrumento jurídico relativo a la asistencia mutua con un ámbito de aplicación similar al previsto por las Directivas 76/308/CEE del Consejo, de 15 de mayo de 1976, sobre la asistencia mutua en materia de cobro de los créditos correspondientes a determinadas exacciones, derechos, impuestos y otras medidas, y 77/799/CEE del Consejo, de 19 de diciembre de 1977, relativa a la asistencia mutua entre las autoridades competentes de los Estados miembros en el ámbito de los Impuestos directos, de determinados impuestos sobre consumos específicos y de los impuestos sobre las primas de seguros, y por el Reglamento (CE) nº 1798/2003, del Consejo, de 7 de octubre de 2003, relativo a la cooperación administrativa en el ámbito del impuesto sobre el valor añadido y por el que se deroga el Reglamento (CEE) nº 218/92, únicamente cabrá el cumplimiento de esta obligación a través de un tercero previa autorización de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.”
Por otra parte, el artículo 20 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que se ocupa de las formas de conservación de las facturas o documentos sustitutivos, dispone lo siguiente:
“1. Los diferentes documentos a que se hace referencia en el artículo 19 se deberán conservar de forma que se garantice el acceso a ellos por parte de la Administración tributaria sin demora, salvo causa debidamente justificada.
2. En particular, esta obligación podrá cumplirse mediante la utilización de medios electrónicos. A estos efectos, se entenderá por conservación por medios electrónicos la conservación efectuada por medio de equipos electrónicos de tratamiento, incluida la compresión numérica, y almacenamiento de datos, utilizando medios ópticos u otros medios electromagnéticos.”
Finalmente, el artículo 21 del mencionado Reglamento, que regula la conservación de las facturas o documentos sustitutivos por medios electrónicos, establece lo que sigue:
“1. La conservación por medios electrónicos de los documentos a que se hace referencia en el artículo 20 se deberá efectuar de manera que se asegure su legibilidad en el formato original en el que se hayan recibido o remitido, así como, en su caso, la de los datos asociados y mecanismos de verificación de firma u otros elementos autorizados que garanticen la autenticidad de su origen y la integridad de su contenido.
La Administración tributaria podrá exigir en cualquier momento al remisor o receptor de los documentos su transformación en lenguaje legible.
2. Los documentos conservados por medios electrónicos deberán ser gestionados y conservados por medios que garanticen un acceso en línea a los datos así como su carga remota y utilización por parte de la Administración tributaria ante cualquier solicitud de ésta y sin demora injustificada.
Se entenderá por acceso completo aquel que permita su visualización, búsqueda selectiva, copia o descarga en línea e impresión.
3. El Ministro de Hacienda dictará las disposiciones necesarias para el desarrollo y aplicación de lo establecido en este artículo.”
En aplicación de la habilitación normativa del artículo 21, apartado 3 del mencionado Reglamento, se ha dictado la ya citada Orden EHA/962/2007, que en su artículo 5, que regula las obligaciones del expedidor en la conservación de las facturas y documentos sustitutivos, dispone lo siguiente:
“1. Los empresarios o profesionales deberán conservar, durante el plazo que resulte de lo dispuesto por la Ley General Tributaria, los documentos a que se refiere el artículo 19.1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
Esta obligación podrá ser realizada directamente por el propio obligado tributario o por un tercero, actuando este último en nombre y por cuenta del primero, con quien deberá tener el correspondiente acuerdo de prestación de servicios. En cualquier caso, el obligado tributario será el único responsable del cumplimiento de todas las obligaciones que se establecen en el artículo 19.1 del citado Reglamento, debiendo asegurarse de la existencia de las copias de seguridad necesarias y de que se apliquen las medidas técnicas y los planes de contingencias necesarios que permitan garantizar la recuperación de los archivos informáticos en caso de siniestro o avería del sistema informático en el que se almacenan las facturas o documentos sustitutivos electrónicos.
2. Se entiende por copia de una factura o documento sustitutivo, en soporte papel, un documento que tenga el mismo soporte, formato y contenido que el original, pudiendo contener algún distintivo que así lo indique, como es la expresión «copia». En las facturas o documentos sustitutivos electrónicos, la copia es un fichero idéntico al original. Cuando el original haya sido firmado electrónicamente, la copia se refiere al fichero firmado.
Se entiende por matriz de una factura o documento sustitutivo, o conjunto de facturas o documentos sustitutivos expedidos, un conjunto estructurado de datos, tablas, base de datos o sistema de ficheros que contienen todos los datos reflejados en las facturas o documentos sustitutivos junto a los programas o aplicaciones que permitan al expedidor la generación de las facturas o documentos sustitutivos y la obtención de copias y de duplicados.
3. La gestión de la conservación de los documentos expedidos a que se refiere el artículo 19 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, y de las copias o matrices de esos documentos, debe hacerse ordenadamente, de modo que, cualquiera que sea su formato y soporte, y en especial cuando este sea electrónico, se garantice la legibilidad de tales documentos, copias o matrices, debiendo el obligado tributario facilitar, en su caso, a requerimiento de la Administración Tributaria, el descifrado y la decodificación de datos no auto explicativos.
Asimismo, el obligado tributario deberá facilitar el acceso completo y sin demora injustificada a tales documentos, entendiéndose por tal aquél que permita la consulta directa de todos y cada uno de los documentos, copias o matrices conservados, cualquiera que sea su soporte.
Cuando se utilice un sistema informático en la llevanza y conservación de los documentos expedidos y las copias o matrices de los documentos y, por tanto, éstos tengan un soporte electrónico, tanto en un sistema de almacenamiento local como remoto, el acceso completo debe entenderse como aquél que posibilite una consulta en línea a los datos que permita la visualización de los documentos con todo el detalle de su contenido, la búsqueda selectiva por cualquiera de los datos que deban reflejarse en los libros registro regulados en el artículo 62 y siguientes del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, la copia o descarga en línea en los formatos originales y la impresión a papel de aquellos documentos que sean necesarios a los efectos de la verificación o documentación de las actuaciones de control fiscal.”
Igualmente, el artículo 9 de la citada Orden señala:
“1. Los obligados a la conservación de las facturas o documentos sustitutivos destinatarios de los ejemplares originales y los expedidores, respecto de las copias o matrices de dichos documentos, podrán determinar el lugar de cumplimiento de dicha obligación en territorio español o en el extranjero, a condición de que pongan a disposición del órgano de la Administración tributaria que esté desarrollando una actuación dirigida a la comprobación de su situación tributaria, ante cualquier solicitud de dicho órgano y sin demora injustificada, toda la documentación o información así conservada.
2. Cuando la conservación se efectúe fuera de España, tal obligación únicamente se considerará válidamente cumplida si se realiza mediante el uso de medios electrónicos que garanticen el acceso completo al sistema informático de almacenamiento remoto y sin demora injustificada, no siendo admisible, en consecuencia, el almacenamiento fuera del territorio español cuando los documentos estén en soporte papel.
A los efectos de lo establecido en el párrafo anterior, se entiende por acceso completo al sistema informático de almacenamiento remoto aquél que posibilite una consulta en línea a los datos que permita la visualización de los documentos con todo el detalle de su contenido, la búsqueda selectiva de cualquiera de los datos que deban reflejarse en los libros registro regulados en el artículo 62 y siguientes del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, la copia o descarga en línea en los formatos originales y la impresión a papel de aquellos documentos que sean necesarios a los efectos de la verificación o documentación de las actuaciones de control fiscal.
Cuando el lugar seleccionado para la conservación por el propio obligado tributario, o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta del obligado tributario sea un tercer país no perteneciente a la Unión Europea o con el cual no exista un instrumento jurídico relativo a la asistencia mutua con un ámbito de aplicación similar al previsto por la Directiva 76/308/CEE del Consejo, de 15 de marzo de 1976, sobre la asistencia mutua en materia de cobro de los créditos correspondientes a determinadas exacciones, derechos, impuestos y otras medidas, y por la Directiva 77/799/CEE del Consejo, de 19 de diciembre de 1977, relativa a la asistencia mutua entre las autoridades competentes de los Estados miembros en el ámbito de los impuestos directos y de los impuestos sobre las primas de seguros, y por el Reglamento (CE) n.° 1798/2003 del Consejo, de 7 de octubre de 2003, relativo a la cooperación administrativa en el ámbito del impuesto sobre el valor añadido y por el que se deroga el Reglamento (CEE) n.° 218/92, únicamente cabrá la conservación de facturas o documentos sustitutivos en dichos terceros países cuando la conservación sea realizada de forma directa por el propio obligado tributario previa comunicación a la Agencia Estatal de Administración Tributaria o cuando la conservación sea encomendada a terceras personas distintas del obligado tributario siguiendo el procedimiento detallado en el apartado 4 de este artículo.
3. El procedimiento a seguir en la autorización administrativa respecto a la conservación electrónica de facturas y documentos sustitutivos en terceros países, en los términos del apartado anterior, resultará asimismo aplica-ble a los supuestos de autorización previstos en relación con la expedición de facturas o documentos sustitutivos por los clientes o por terceros prestadores de servicios de facturación no residentes en territorio español en nombre y por cuenta de empresarios y profesionales residentes en España.
Este procedimiento sólo podrá instarse por empresarios o profesionales establecidos o residentes en España interesados en la expedición o en el almacenamiento de las facturas o documentos sustitutivos respecto de los que son sujetos obligados a expedir o a conservar. No se admitirán las solicitudes de prestadores de servicios residentes en el extranjero que pretendan homologar sus sistemas para prestar servicios a entidades residentes en España.
4. El procedimiento al que se refieren los apartados anteriores será el siguiente:
a) Previamente a la realización de las actividades de expedición o de almacenamiento para la conservación de facturas o documentos sustitutivos, el interesado en dicha expedición o conservación dirigirá una solicitud de autorización al Director del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que será el órgano competente para resolver.
Para la tramitación de la solicitud, el Departamento de Gestión Tributaria podrá solicitar los informes que estime convenientes.
b) Para la resolución del expediente, el interesado estará obligado a facilitar cualquier información que resulte necesaria para evaluar por la Administración tributaria las garantías ofrecidas respecto del nivel de los accesos a los sistemas informáticos remotos y respecto de la seguridad y confiabilidad en los sistemas, resultando exigibles las auditorías informáticas externas realizadas por entidades de reconocido prestigio internacional.
En el supuesto de sistemas de expedición de facturas, se valorará si los sistemas de facturación electrónica propuestos por residentes españoles para operar en el extranjero satisfacen las garantías esenciales de autenticidad de origen de las facturas expedidas y la integridad de los contenidos y si los contratos entre los obligados y los clientes o terceros expedidores se adecuan a la legalidad.
La Administración tributaria podrá requerir, cuando se trate de un país tercero distinto de los integrados en la Unión Europea, entre otros requisitos, el compromiso escrito de la Administración fiscal donde reside el sistema de datos remoto de colaboración con la Administración fiscal española en caso necesario. A estos efectos, se deberá permitir a los auditores informáticos españoles designados la colaboración activa con los existentes, en su caso, en el país remoto para la realización de los trabajos de análisis o auditoría de tales sistemas informáticos de almacenamiento remoto y, en su caso de obtención de la información relacionada con la facturación allí almacenada referida a los obligados tributarios establecidos o residentes en España. En el supuesto de tratarse de un país de la Unión Europea resultará de aplicación la normativa europea sobre asistencia mutua.
c) Cuando la solicitud presentada no contenga todos los elementos que sean necesarios para permitir la verificación de los requisitos exigidos normativamente, se podrá requerir al solicitante para que en el plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento, subsane los defectos de que adolezca, con indicación de que si así no lo hiciera se le tendrá por desistido y se procederá al archivo de la solicitud sin más trámite. Cuando el requerimiento de subsanación haya sido atendido en plazo pero no se entiendan subsanados los defectos observados, se notificará al solicitante la denegación de acuerdo con lo previsto en la letra e siguiente.
d) Tras el análisis de la información aportada junto al escrito inicial y de la expresamente requerida y de la práctica de las pruebas que se estimen necesarias, el órgano que haya conocido del sistema emitirá el correspondiente dictamen que servirá de base para que el Director del Departamento de Gestión Tributaria adopte el acuerdo que corresponda.
e) Una vez verificado el cumplimiento de los requisitos establecidos en esta Orden, el Director del Departamento de Gestión Tributaria acordará la autorización solicitada asignando una referencia identificativa a la misma. En el acuerdo podrán establecerse condiciones especificas para la aceptación del sistema de expedición o de almacenamiento solicitado.
En caso de denegación de la autorización se deberá motivar la causa que impide la autorización. El acuerdo que se dicte será recurrible en alzada ante el Director General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
f) El plazo para resolver el expediente es de seis meses. Si al término del plazo no se hubiera dictado resolución expresa, la solicitud podrá entenderse desestimada por silencio administrativo.”
En consecuencia, las facturas expedidas y remitidas por medios electrónicos por la matriz alemana de la entidad consultante, en nombre y por cuenta de esta última entidad, podrán ser objeto de conservación en Alemania, de acuerdo con lo establecido en los preceptos citados en los preceptos precedentes.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 164-uno-3º y 4º, 165-dos y cuatro. Orden EHA/962/2007: arts. 2 y 5. Rgto. Fact.: arts. 2, 5-1 y 3, 8, 17, 18, 19, 20 y 21