El devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en seguros sobre la vida con cláusula de plazo mínimo (término) se produce al cumplimiento de este, no al fallecimiento del asegurado. En el caso concreto, con fallecimiento en 2008 y plazo mínimo de 7 años y 1 día, el devengo se produjo el 27 de junio de 2015. Las prórrogas tácitas posteriores no constituyen limitación a la efectividad de la adquisición por depender de la mera voluntad de los beneficiarios, por lo que no afectan al momento del devengo ya consumado.
Hechos
El padre de los consultantes suscribió en el año 2008 un contrato de seguro mixto de muerte y supervivencia que les designaba de manera irrevocable como beneficiarios. Conforme a este contrato de seguro, en el caso de que el tomador del seguro falleciera dentro del periodo de duración pactado, los consultantes recibirían una prestación en la fecha del vencimiento del seguro siempre que estuvieran vivos en ese momento. En el contrato de seguro se pactó un plazo mínimo de duración de siete años y un día, que se prorrogaría automáticamente por períodos anuales salvo que el tomador o, faltando este, los beneficiarios comunicaran a la aseguradora su voluntad de solicitar el vencimiento del contrato al menos 30 días antes de que se cumpliera el plazo mínimo de duración. Los consultantes no han solicitado el vencimiento del contrato habiéndose prorrogado hasta el 16 de junio de 2016.
Cuestión planteada
Habiendo fallecido el padre de los consultantes en el año 2008, desean consultar el momento en que se devengaría el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en relación con las cantidades derivadas del contrato del seguro. En particular, desean conocer la incidencia que tiene la prórroga automática del plazo de duración del contrato de seguro.
Contestación
Respecto al devengo, el artículo 24 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) dispone lo siguiente:
“Artículo 24. Devengo.
1. En las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil. No obstante, en las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho acuerdo.
[…]
3. Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.”
En el caso del seguro objeto de consulta, la efectividad de la adquisición se hallaría suspendida por la existencia de un término, que se corresponde con el plazo mínimo de duración de siete años y un día pactado en el contrato.
En consecuencia, el devengo se habría producido al cumplimiento del término, el día 27 de junio de 2015, fecha en que para los beneficiarios habría desaparecido la limitación.
En este sentido debe subrayarse que las prórrogas –tácitas en este caso-, dependen de la mera voluntad de los beneficiarios, por lo que no cabe entender que la existencia de tales prórrogas suponga una limitación para que los beneficiarios perciban el capital.
Por último, se pone de manifiesto que se ha prescindido en la presente consulta de cualquier referencia a la posible consideración de la prórroga como supuesto de novación modificativa o extintiva del contrato, cuestión que carece de relevancia a los efectos del análisis del devengo del Impuesto, que debe entenderse producido, el día del cumplimiento del término, como se ha indicado anteriormente.
Finalmente, se debe señalar que se ha tenido en cuenta el criterio contenido en la consulta de 21 de febrero de 1995 de este Centro Directivo que en un supuesto esencialmente idéntico al objeto de consulta: “Tratamiento fiscal en el Impuesto sobre Sucesiones de un seguro sobre la vida a «término fijo», en el supuesto de que el contratante (asegurado) muera con anterioridad al vencimiento del contrato (término fijo), y los posibles beneficiarios (designados en el contrato, en caso de muerte) adquieran los derechos del contratante de percibir el capital asegurado revalorizado en el momento del vencimiento del contrato, o sea cumplido dicho término”, resolvió lo siguiente en relación con el devengo:
“Tercero: Aunque la norma general sobre el devengo del impuesto en estos casos de seguros sobre la vida para caso de muerte es la de que el impuesto se devenga el día del fallecimiento del asegurado, dada la peculiaridad de este tipo de seguro en el que la efectividad de la adquisición se halla suspendida hasta el vencimiento del término establecido, hay que entender que el devengo se producirá el día del cumplimiento del plazo suspensivo, teniendo que estar a este momento para determinar el valor del capital, e incluso, los tipos de gravamen, si hubiesen variado desde el momento del fallecimiento del contratante.
(…)
Por consiguiente, es el momento del cumplimiento del término cuando debe entenderse adquirido el capital por quien en ese momento sea el beneficiario, debiendo procederse a la acumulación de la cantidad percibida al valor de los bienes y derechos que el beneficiario, en su condición de causahabiente, del fallecido, hubiese podido percibir de éste, y por los que ya debió tributar en el momento del fallecimiento del contratante (asegurado).
(…)”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 24