Las aportaciones de terrenos por los miembros a la junta de compensación (supuesto fiduciario donde la junta actúa como gestora sin transmisión de propiedad) no constituyen hecho imponible en IS para los aportantes, al no producirse transmisión patrimonial; las aportaciones en metálico para gastos de urbanización tampoco generan renta imponible al constituir capital aportado; las entregas de parcelas urbanizadas a los miembros se califican como devolución de aportación (no ganancia patrimonial) cuando se entregan proporcional a cuotas participativas; la cesión del 10% al Ayuntamiento constituye una carga urbanística inherente a la operación sin efectos tributarios diferenciados. La junta de compensación, como entidad urbanística colaboradora, es sujeto pasivo de IS, pero estas operaciones internas en régimen de administración fiduciaria carecen de tributación en el impuesto.
Hechos
La Junta de Compensación consultante actúa de forma fiduciaria sobre la propiedad de los terrenos que integran un determinado sector y está integrada mayoritariamente por empresas promotoras dedicadas al sector de la construcción y promoción de inmuebles. El Ayuntamiento participa como miembro de la Junta, cediéndole ésta obligatoria y gratuitamente los terrenos ya urbanizados en los que se localice la parte de aprovechamiento urbanístico correspondiente a dicha Administración.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal de: las aportaciones de terrenos por parte de los miembros integrantes de la junta; las aportaciones en metálico que deben hacer los miembros para hacer frente a los gastos de urbanización; las entregas de terrenos o parcelas ya urbanizadas a favor de los miembros de la Junta y de la cesión del 10% del aprovechamiento a favor del Ayuntamiento.
Contestación
El texto refundido de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, aprobado por el Real Decreto 1346/1976, de 9 de abril, y declarado expresamente vigente por la Sentencia del Tribunal Constitucional 61/1997, de 20 de marzo, establece que los sistemas de actuación para la ejecución del planeamiento urbanístico son tres: compensación, cooperación y expropiación.
El artículo 129 del señalado texto refundido señala que “la incorporación de los propietarios a la Junta de Compensación no presupone, salvo que los Estatutos dispusieran otra cosa, la transmisión a la misma de los inmuebles afectados a los resultados de la gestión común”. Sobre la base de este precepto, se distinguen dos tipos de juntas de compensación:
a) Con carácter general, aquellas en que la junta actúa en sustitución de los propietarios o, como dice el artículo 129.2, “actúan como fiduciarias con pleno poder dispositivo sobre las fincas pertenecientes a los propietarios miembros de aquéllas, sin más limitaciones que las establecidas en los Estatutos”.
b) Cuando se establezca expresamente en los Estatutos, resulta posible que los propietarios de los terrenos transmitan la propiedad de los mismos a la junta, recibiendo una cuota de participación en los derechos de adjudicación. Tras las obras de urbanización, los propietarios reciben la plena propiedad de las parcelas resultantes, proporcionalmente a sus cuotas participativas.
La diferencia entre ambas resulta determinante a efectos tributarios. Del escrito de la consultante se deduce que se trata del supuesto de la letra a) anterior, ya que se indica en éste que la junta de compensación actúa de forma fiduciaria, por lo que parece que se limita a realizar en favor de sus miembros las tareas de urbanización, manteniendo éstos la propiedad de los terrenos.
Por otra parte, cabe recordar que la junta de compensación es una Entidad Urbanística Colaboradora de constitución voluntaria. Como Entidad Urbanística Colaboradora, tiene naturaleza administrativa, personalidad jurídica propia y plena capacidad jurídica desde su inscripción en el Registro de Entidades Urbanísticas Colaboradoras, tal y como señalan los artículos 24 y siguientes del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística para el desarrollo y aplicación de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana. En consecuencia, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 7.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, la junta constituida será, en principio, sujeto pasivo de este Impuesto. Sin embargo, como veremos, parece que en el proceso de urbanización descrito en el escrito de consulta no se obtienen resultados que le resulten atribuibles a la Junta.
Por su parte, el artículo 10.3 del TRLIS, establece que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en dicha Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. En este sentido, las normas de registro y valoración del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, consideran como mayor precio de adquisición de los solares los gastos de acondicionamiento, como cierres, movimientos de tierras, obras de saneamiento y drenaje, así como los de derribo de construcciones cuando sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta y también los gastos de inspección y levantamiento de planos cuando se efectúen con carácter previo a su adquisición.
En la medida en que la incorporación de los propietarios de terrenos a una junta de compensación no determine la transmisión de dichos terrenos a esta última, que actúa simplemente como fiduciaria de aquéllos en la realización de las actividades de urbanización, la aportación de los terrenos por sus propietarios a la junta, así como la adjudicación por ésta a los propietarios de los terrenos resultantes de la actuación urbanizadora (siempre que no se produzcan excesos de adjudicación), no determinará resultado alguno por su impuesto personal para el aportante y el importe de las derramas que satisfaga a la junta para la urbanización de los referidos terrenos se incorporará al precio de adquisición de los mismos, a los efectos de la determinación de las rentas que con posterioridad se generen como consecuencia de la transmisión o cesión por cualquier título de los inmuebles en que se materialicen las actuaciones.
Por tanto, formarán parte del precio de adquisición de los terrenos los costes de urbanización en que se incurran.
Por otra parte, el Real Decreto Legislativo 2/2008, de 20 de junio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del suelo, contempla en su artículo 16 los deberes de la promoción de las actuaciones de transformación urbanística, incluyendo, entre otros:
“…
Entregar a la Administración competente, y con destino a patrimonio público de suelo, el suelo libre de cargas de urbanización correspondiente al porcentaje de la edificabilidad media ponderada de la actuación, o del ámbito superior de referencia en que ésta se incluya, que fije la legislación reguladora de la ordenación territorial y urbanística.
En las actuaciones de dotación, este porcentaje se entenderá referido al incremento de la edificabilidad media ponderada atribuida a los terrenos incluidos en la actuación.
Con carácter general, el porcentaje a que se refieren los párrafos anteriores no podrá ser inferior al 5 % ni superior al 15 %.
La legislación sobre ordenación territorial y urbanística podrá permitir excepcionalmente reducir o incrementar este porcentaje de forma proporcionada y motivada, hasta alcanzar un máximo del 20 por 100 en el caso de su incremento, para las actuaciones o los ámbitos en los que el valor de las parcelas resultantes sea sensiblemente inferior o superior, respectivamente, al medio en los restantes de su misma categoría de suelo.
La legislación sobre ordenación territorial y urbanística podrá determinar los casos y condiciones en que quepa sustituir la entrega del suelo por otras formas de cumplimiento del deber, excepto cuando pueda cumplirse con suelo destinado a vivienda sometida a algún régimen de protección pública en virtud de la reserva a que se refiere la letra b del apartado primero del artículo 10. (…)”
Actualmente, la doctrina mayoritaria más reciente en materia de derecho urbanístico mantiene que, con ocasión del desarrollo del proceso urbanizador, no se produce, en sentido estricto, una cesión de aprovechamientos urbanísticos a la Administración, sino un reparto de los citados aprovechamientos entre los titulares de los terrenos sobre los que se desarrolla el citado proceso y aquélla.
En consecuencia, cabe inferir que la citada cesión obligatoria realizada a favor del Ayuntamiento sin contraprestación no tendrá incidencia fiscal en la imposición personal de los miembros de la Junta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS, RDLeg 4/2004, artículo 10.3