La indemnización por extinción de la relación laboral goza de exención en IRPF conforme al artículo 7 e) LIRPF únicamente en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores (33 días de salario por año de servicio, máximo 24 mensualidades para contratos posteriores al 12.2.2012; sistema mixto 45+33 días para anteriores). Las cantidades que superen estos límites imperativos —ya provengan de convenio colectivo, pacto individual o despidos colectivos por causas económicas que excedan el techo legal— quedan fuera de la exención y se integran como rendimiento del trabajo, sin que resulte de aplicación la reducción del artículo 18.2 LIRPF sobre el exceso no exento.
Hechos
La consultante fue contratada el 8 de septiembre de 2004 como directora de una compañía. El contrato reconocía el tiempo de servicios prestados en otra entidad, como antigüedad a efectos de despido. El 12 de diciembre de 2012 extinguió su relación con la compañía, reconociéndose en el acta de conciliación la existencia de una relación laboral ordinaria y calificando la mencionada extinción como despido improcedente. La indemnización, calculada en base a una antigüedad anterior al año 2004, fue satisfecha por medio de un pago único.
Cuestión planteada
Se pregunta respecto del tratamiento fiscal por el IRPF de la indemnización satisfecha por extinción de la relación laboral, la aplicación de la exención contemplada en el artículo 7 e) y de la reducción establecida en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
El artículo 7 e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que estarán exentas:
“e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.”
En cuanto a dichos límites establecidos por el Estatuto para el despido improcedente, el artículo 56.1 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, en adelante ET, en su redacción dada por el apartado siete del artículo 18 de la citada Ley 3/2012, establece una indemnización de treinta y tres días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, hasta un máximo de veinticuatro mensualidades. No obstante, la disposición transitoria quinta de la Ley 3/2012 dispone que:
“1. La indemnización por despido prevista en el apartado 1 del artículo 56 del Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, en la redacción dada por la presente Ley, será de aplicación a los contratos suscritos a partir de 12 de febrero de 2012.
2. La indemnización por despido improcedente de los contratos formalizados con anterioridad al 12 de febrero de 2012 se calculará a razón de 45 días de salario por año de servicio por el tiempo de prestación de servicios anterior a dicha fecha, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, y a razón de 33 días de salario por año de servicio por el tiempo de prestación de servicios posterior, prorrateándose igualmente por meses los períodos de tiempo inferiores a un año. El importe indemnizatorio resultante no podrá ser superior a 720 días de salario, salvo que del cálculo de la indemnización por el período anterior a 12 de febrero de 2012 resultase un número de días superior, en cuyo caso se aplicará éste como importe indemnizatorio máximo, sin que dicho importe pueda ser superior a 42 mensualidades, en ningún caso.
(..)”.
De acuerdo con lo dispuesto en el precepto y partiendo del supuesto de que la relación que vinculaba al consultante y a la entidad empleadora era una relación laboral común, el importe de la indemnización exento por el IRPF, en el caso de un despido improcedente, sería el anteriormente indicado.
En relación con la antigüedad de la consultante hay que señalar que es doctrina reiterada de este Centro Directivo, que a efectos del cálculo de la indemnización exenta, el número de años de servicio serán aquellos que, de no mediar acuerdo, individual o colectivo, se tendrían en consideración para el cálculo de la indemnización; es decir, que el importe exento habrá de calcularse teniendo en cuenta el número de años de servicio en la empresa en la que se produce el despido, y no la antigüedad reconocida en virtud de pacto o contrato, individual o colectivo.
En este sentido, debe recordarse que una cosa es la antigüedad y otra distinta es el número de años de servicio a los que se refiere el Estatuto de los Trabajadores, como reiteradamente ha señalado el Tribunal Supremo, pudiendo citarse, entre otras, la sentencia de 21 de marzo de 2000 donde se señala de forma expresa que “el tiempo de servicios que debe computarse a efectos del cálculo de la indemnización por despido improcedente guarda relación con el de trabajo realizado, de modo que la antigüedad reconocida fuera de éste módulo, solamente incide en el cálculo de la indemnización por despido, cuando fuera, así, expresamente reconocida por pacto individual o en el orden normativo aplicable”.
Debe matizarse que aún en el caso a que se refiere esta sentencia, que se reconozca con pacto individual o colectivo, o por la normativa aplicable, una determinada antigüedad a efectos de la indemnización por despido, la exención sólo alcanzaría al número de años de servicio efectivamente prestados al mismo empleador, y no aplicándose la misma al resto de la indemnización. Por lo tanto, en el presente caso, únicamente debe tenerse en cuenta a efectos del cálculo de la indemnización exenta los años de servicio en la empresa en la que se produce el despido, sin que la antigüedad correspondiente a los años de servicio en otra empresa deba computarse a dichos efectos.
Por otra parte, el importe de la indemnización que supere la cuantía anterior estará plenamente sujeto y no exento a dicho impuesto como rendimiento del trabajo, resultando de aplicación la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF cuando el período de tiempo trabajado para la empresa sea superior a dos años. Al respecto, el apartado 2 del artículo 18 de la LIRPF dispone lo siguiente:
“El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
(…).”
El apartado 2 del artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo de 2007), en adelante RIRPF, establece lo siguiente:
“Cuando los rendimientos del trabajo con un período de generación superior a dos años se perciban de forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, en caso de que el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos”.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006. LIRPF. Arts. 7 e) y 18.2; Real Decreto 439/2007. RIRPF. Art.11.2.