La renuncia a herencia constituye negocio jurídico gratuito sujeto al ISD en la persona del renunciante como adquisición mortis causa, siempre que recaiga sobre derechos hereditarios adquiridos previamente. Cuando el fiduciario renuncia al fideicomiso (equiparable a usufructo vitalicio), la renuncia genera tributación por ISD en el fiduciario como transmisión gratuita de su derecho temporal, y simultáneamente comporta la afloración del derecho de propiedad plena en los herederos del fiduciario (nudo propietarios residuarios) como adquisición de derechos sucesorios, tributando estos últimos por la diferencia entre la propiedad plena y la nuda propiedad que ya poseían. La sujeción depende de que la renuncia sea incondicional y se formalice conforme a la ley civil aplicable, así como de que el fiduciario haya adquirido previamente la titularidad del derecho fideicomisario.
Hechos
Renuncia de las fideicomisarias de un fideicomiso de residuo.
Cuestión planteada
Sujeción de la renuncia al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Repercusión de la renuncia en los herederos del fiduciario
Contestación
El hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se configura de la siguiente forma, según el artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre:
“Artículo 3. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, “intervivos”.
c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2.a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.
2. Los incrementos de patrimonio a que se refiere el número anterior, obtenidos por personas jurídicas, no están sujetos a este impuesto y se someterán al Impuesto sobre Sociedades”.
Por su parte, el artículo 12 del Reglamento del mismo impuesto, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, establece lo siguiente:
“Artículo 12. Negocios jurídicos gratuitos e “inter vivos”.
Entre otros, tienen la consideración de negocios jurídicos gratuitos e “inter vivos” a los efectos de este impuesto, además de la donación, los siguientes:
a) La condonación de deuda, total o parcial, realizada con ánimo de liberalidad.
b) La renuncia de derechos a favor de persona determinada.
c) La asunción liberatoria de la deuda de otro sin contraprestación, salvo en el caso previsto en el artículo 37 de este Reglamento.
d) El desistimiento o el allanamiento en juicio o arbitraje en favor de la otra parte, realizados con ánimo de liberalidad, así como la transacción de la que resulte una renuncia, un desistimiento o un allanamiento realizados con el mismo ánimo.
e) El contrato de seguro sobre la vida, para caso de sobrevivencia del asegurado, y el contrato individual de seguro para caso de fallecimiento del asegurado que sea persona distinta del contratante, cuando en uno y otro caso el beneficiario sea persona distinta del contratante.”
Por último, el artículo 52 del mismo Reglamento, establece sobre las instituciones que como el fideicomiso son equiparables al derecho de usufructo lo siguiente:
“Artículo 52. Instituciones equiparables al derecho de usufructo o de uso.
1. Siempre que como consecuencia de las disposiciones del causante o de la aplicación de las normas civiles reguladoras de la sucesión, se atribuya a una persona el derecho a disfrutar en todo o en parte de los bienes de una herencia, temporal o vitaliciamente, se entenderá a efectos fiscales la existencia de un derecho de usufructo o de uso, valorándose el respectivo derecho, cualquiera que sea su nombre, conforme a las reglas establecidas para los usufructos o derechos de uso temporales o vitalicios.
No obstante, si el adquirente tuviese el derecho a disponer de los bienes, se le liquidará el impuesto por el pleno dominio, sin perjuicio de la devolución que proceda de la porción de impuesto que corresponda a la nuda propiedad si se justificara la transmisión de los mismos bienes a la persona indicada por el testador o por la normativa aplicable.
2. Lo dispuesto en el número anterior no será aplicable a aquellas instituciones para las que este Reglamento establezca un régimen peculiar.”
De los preceptos transcritos se deduce que si la transmisión gratuita e inter vivos no tiene contenido económico, como es el caso de la renuncia o la repudiación a la condición de fideicomisarias sin que sea a favor de persona en particular, no estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni en el momento de la renuncia ni en el que se produzca el fallecimiento y sucesión del fiduciario.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3. RISD RD 1629/1991 art. 52