La escisión parcial descrita cumple formalmente los requisitos del régimen especial (Cap. VII, Título VII, LIS): segregación de ramas de actividad (unidades económicas autónomas) transmitidas en bloque a entidades nuevas o existentes, mantenimiento de al menos una rama en la transmitente, atribución proporcional de valores a socios y reducción de capital. La aplicabilidad del régimen depende de que la operación mercantil (conforme arts. 68 y ss. Ley 3/2009) se configure efectivamente como escisión parcial y de que las partes segregadas constituyan ramas de actividad según el art. 76.4 LIS (unidades económicas autónomas con explotación económica independiente y capacidad de generar rentas autónomas).
Hechos
La entidad A se constituyó mediante escritura púbica en enero de 1995. El capital social inicial (y actual, al no haber sufrido modificaciones desde la constitución) está representado por 1.400 participaciones sociales que fueron suscritas, a partes iguales, por PF1 y PF2, que a su vez fueron designados como administradores mancomunados de la entidad. Desde la fecha de constitución no se han producido modificaciones en el capital social, ni transmisiones de participaciones sociales, ni tampoco en las personas que forman parte del órgano de administración.
Desde su constitución, la entidad A ha venido realizando los trabajos que conforman su objeto social, que son: el comercio al por menor de productos químicos, reparación de artículos eléctricos para el hogar y las instalaciones de frío, calor y acondicionamiento de aire.
Con los beneficios obtenidos, se decidió en su momento realizar determinadas inversiones inmobiliarias. En concreto, se adquirió una nave industrial y un local comercial, que constan en la contabilidad de la entidad A, en el apartado correspondiente del activo no corriente, inversiones inmobiliarias. Ambos inmuebles se encuentran alquilados a entidades con las que no se tiene ningún tipo de vinculación de las establecidas en el artículo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Observando en el mercado inmobiliario posibilidades interesantes de inversión, los miembros del órgano de administración entienden que ha llegado el momento de proceder a separar la actividad industrial que realice de manera habitual la entidad A, y para la que fue creada, de la actividad inmobiliaria, surgida con posterioridad de manera excepcional y todo por los siguientes motivos:
Por tratarse de actividades totalmente diferentes, que nada tienen que ver la una con la otra ni en su gestión, ni comercialización ni financiación. Es decir, para dotar al patrimonio empresarial de una mejor y más racional organización. Por el impedimento que puede suponer para los actuales propietarios de la entidad A, ante una posible venta futura del negocio de instalaciones industriales, el hecho de que en la entidad A haya activos improductivos para ese negocio, que encarecerán enormemente la operación, haciéndola inviable. Aumento de coste que podrá suponer que, en el caso de invertir en pisos para arrendar, dichas operaciones hiciesen entrar a la entidad A prorrata de IVA, al tratarse de operaciones exentas.
Por todo ello, se plantea realizar una operación de escisión parcial de las recogidas en el artículo 70 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles y en el artículo 76.2.1o.b) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, mediante la creación de una nueva sociedad (entidad B), con el patrimonio inmobiliario que posee la entidad A, con el fin de desarrollar las actividades de arrendamiento y compra-venta de bienes inmuebles.
En la operación planteada se adjudicará a los dos socios de la entidad A, a partes iguales, las participaciones sociales nuevas que surjan con la constitución de la entidad B.
Finalmente, se indica que se mantendrán en la entidad A todos aquellos activos y pasivos necesarios para seguir ejerciendo la actividad que constituye su objeto social.
Cuestión planteada
Si a la operación de escisión parcial planteada le es de aplicación el régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.2.1ºb) de la LIS define la escisión parcial como aquella operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniendo en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 70 de la citada Ley define el concepto de escisión parcial de la siguiente forma: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerado como operación de escisión parcial de las previstas en el Capítulo VII del Título VII de dicha Ley.
A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En definitiva, es requisito que los patrimonios escindidos constituyan por sí mismos una o varias ramas de actividad en el sentido mencionado, es decir, que exista una organización de medios materiales y personales diferenciados para cada actividad en sede de la entidad escindida con anterioridad a la realización de la operación.
En el supuesto concreto planteado, de los datos aportados en el escrito de consulta parece desprenderse que los elementos que se pretende transmitir (una nave industrial y un local comercial) no constituyen una rama de actividad en el sentido anteriormente señalado, por cuanto la consultante no parece contar con la gestión y organización diferenciada que permita considerar la existencia previa de esa rama de actividad respecto de los elementos escindidos, sino, más bien, parece tratarse de elementos patrimoniales aislados que se segregan a una entidad de nueva creación, en cuyo caso la operación planteada no podría acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS.
No obstante, la concurrencia de gestión y organización diferenciada para la existencia de rama de actividad, son cuestiones de hecho cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76-2 y 76-4