La transmisión del dominio en la expropiación forzosa por procedimiento de urgencia (artículo 52 LEF) se produce con la ocupación urgente y el acta de ocupación en 2004, no con la posterior fijación del justiprecio en 2007. Por tanto, la ganancia patrimonial debe imputarse fiscalmente en 2004, momento en que opera la traditio. El criterio de caja no es aplicable: el devengo de la renta se determina por la transmisión del dominio, independientemente de los cobros posteriores por diferencias de justiprecio.
Hechos
La consultante desarrolla la actividad de alquiler de terrenos y naves de su propiedad. Los terrenos en los que realiza la actividad se han visto sujetos a dos procesos de expropiación forzosa, en parte de sus explotaciones., uno iniciado en 2004 por parte de Estado; y otro en 2006 por la Comunidad Autónoma.
En relación con la primera expropiación, se percibió una cantidad en 2004 por el acta de ocupación, que se declaró como ingreso extraordinario en el Impuesto sobre Sociedades por el importe íntegro, estando pendiente de percibir en el ejercicio 2007, la cantidad reclamada en justiprecio en concepto de indemnización por las instalaciones y el terreno.
Cuestión planteada
1.-¿Cuándo debe imputarse la variación patrimonial por la expropiación de los terrenos y las naves: en 2004, cuando se percibió una cantidad a cuenta con el acta de ocupación o en 2007, que es el momento en que se acuerda el justiprecio?
2.- ¿Es posible aplicar el criterio de cobro o caja para la imputación fiscal de la renta por la expropiación de los inmuebles considerando que el primer cobro se produce con el acta de ocupación y el segundo tras la fijación del justiprecio, teniendo en cuenta que entre ambos términos han transcurrido más de 2 años?
Contestación
La Ley, de 16 de diciembre de 1954, de Expropiación Forzosa (LEF, en adelante), en su título II, recoge el procedimiento general de la expropiación que, básicamente, se concreta en las siguientes fases:
Declaración de utilidad pública o interés social.
Declaración de la necesidad de ocupación de bienes o adquisición de derechos.
Determinación del justo precio.
Pago y toma de posesión.
El artículo 52 de la LEF establece un procedimiento excepcional en el que se produce la ocupación antes del la determinación del justiprecio y del pago o consignación de la indemnización.
En este sentido, el artículo 51 de la LEF dispone: “Hecho efectivo el justo precio, o consignado en la forma prevista en el artículo anterior, podrá ocuparse la finca por vía administrativa o hacer ejercicio del derecho expropiado, siempre que no se hubiera hecho ya en virtud del procedimiento excepcional regulado en el artículo siguiente. “
El artículo 53 de la LEF señala que “el acta de pago y la ocupación que se extenderá a continuación de ella, será título bastante para que en el Registro de la Propiedad y en los demás Registros Públicos se inscriba o tome razón de la transmisión del dominio….El acta de ocupación, acompañada del justificante de la consignación del precio o del correspondiente resguardo de depósito, surtirá iguales efectos”. En el mismo sentido se manifiesta el artículo 60.2º del Reglamento de Expropiación Forzosa (REF) y el artículo 34.4º del Reglamento Hipotecario.
La transmisión de la propiedad en la expropiación se produce en el procedimiento general, con la toma de posesión que se concreta en el pago seguido de la ocupación. Teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 53 de la LEF, artículo 60.2º del REF y artículo 132.4º del Reglamento Hipotecario, la ocupación opera como la traditio o entrega en su calidad de modo de adquirir la propiedad, siendo el título de la transmisión el acta de ocupación, que determina la fecha en que se produce la misma.
En el caso de la expropiación forzosa por el procedimiento de urgencia, regulado en artículo 52 de la LEF, la transmisión de la propiedad se produce con la ocupación urgente de los bienes expropiados, momento que coincide con el acta previa de la ocupación.
En el caso planteado en la consulta, por la descripción de los hechos, se infiere que, en el año 2004, se produjo la expropiación por el procedimiento de urgencia y, por consiguiente, la ocupación urgente de las fincas expropiadas. En consecuencia, la transmisión de las fincas y, por lo tanto, la variación patrimonial se producen en 2004.
En ese momento se produce el devengo de la renta correspondiente a la diferencia entre la cantidad consignada como depósito de acuerdo con el artículo 53 de la LEF y el precio de adquisición.
No obstante, en el supuesto de que la cantidad recibida inicialmente hubiera sido objeto de recurso, cuya resolución determine un precio diferente al inicialmente señalado, la diferencia entre el valor estipulado en su día y el fijado judicialmente se entiende devengado en el mismo ejercicio en que se dicte el fallo judicial que resuelva el litigio entre el interesado y la Administración.
Así, en el caso concreto planteado, en principio la renta correspondiente a la diferencia entre el precio fijado inicialmente y el establecido de forma definitiva por la resolución judicial se entenderá obtenida en el periodo impositivo en que sea firme la sentencia que determine el precio definitivo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 19