La exención patrimonial sobre participaciones requiere que el sujeto pasivo o integrante del grupo de parentesco ejerza funciones directivas, entendiéndose cumplido tal requisito cuando participa efectivamente en la dirección y gestión de la entidad con dedicación real (no meramente nominal), acreditado mediante organización de medios materiales y personales. Las remuneraciones por funciones directivas y de gerencia en Sociedades Agrarias de Transformación se computan íntegramente como rendimientos del trabajo en el IRPF del perceptor, sin incidencia directa en la aplicación de la exención patrimonial, que se valida por el ejercicio efectivo de funciones directivas, independientemente de que generen o no retribución.
Hechos
Directivo de Sociedad Agraria de Transformación que, asimismo, realiza una actividad agrícola, comercializando los productos a través de dicha Sociedad.
Cuestión planteada
Si, a efectos de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, se entiende cumplido el requisito de ejercer funciones directivas por parte del sujeto pasivo o por alguno de los integrantes del grupo de parentesco y cómputo de las remuneraciones obtenidas por el desempeño de funciones directivas y de gerencia de la Sociedad Agraria de Transformación.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio establece la exención en los términos siguientes:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
Por su parte, el apartado Uno del mismo artículo establece la exención, tratándose de personas físicas, en los términos siguientes:
"Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.
También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior".
Se plantea como primera cuestión, en el escrito de consulta, si se entiende cumplido el requisito de ejercer funciones directivas en la Sociedad Agraria de Transformación bien por el consultante, bien por alguno de los integrantes del grupo de parentesco (padres y hermanos). La respuesta ha de ser positiva, habida cuenta que se manifiesta que el consultante es el Presidente de la Junta Rectora de la Sociedad y responsable “de la toma de decisión tácticas y estratégicas, tanto en operaciones habituales del día a día como en aquellas con un horizonte tendente al medio-largo plazo”.
A continuación, se pregunta si, a efectos del cómputo de las remuneraciones por el desempeño de tales funciones directivas a que se refiere la letra c) del artículo 4.Ocho.Dos, han de tenerse en cuenta los rendimientos percibidos por la actividad agrícola desarrollada a título particular por el consultante y directivo.
Dado que la citada letra c) establece que no se computen los rendimientos de la actividad empresarial “a que se refiere el número 1 de este apartado” se excluirán los que se perciban por el ejercicio habitual, personal y directo de la actividad agrícola que constituyan la principal fuente de renta del agricultor, es decir, siempre que tales rendimientos netos de la actividad, sin tomar en consideración cualquier tipo de remuneraciones que el propio agricultor perciba de la Sociedad Agraria de Transformación, signifiquen al menos el 50% de su base imponible por el IRPF.
Ello conduce, en definitiva y en contestación a la segunda cuestión, a la procedencia de excluir los rendimientos de la actividad económica para el cómputo de las remuneraciones por funciones directivas a que se refiere el primer párrafo de la letra c) del artículo 4.Ocho.dos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 4-Ocho-Uno y Dos