La exención por reinversión en vivienda habitual requiere que el inmueble transmitido reúna la condición de vivienda habitual en el momento de la enajenación. El arrendamiento posterior a la pérdida de tal carácter, aun siendo breve y anterior a la transmisión dentro del plazo bienal, no restaura la consideración de vivienda habitual perdida, por lo que la ganancia patrimonial no resultaría exenta. La exención solo opera cuando se cumplen los requisitos de reinversión sobre una transmisión cuyo bien origen mantuvo efectivamente la condición de residencia principal durante el período previo a su disposición.
Hechos
El consultante transmitirá la que ha constituido su vivienda habitual al haber adquirido una nueva vivienda habitual en la que reinvertirá la totalidad del importe que obtenga. Hasta el momento en que encuentre comprador se plantea arrendarla, sin que el periodo que transcurra entre que dejó de constituir su residencia habitual y su transmisión alcance los dos años.
Cuestión planteada
Posibilidad de acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual en el supuesto de arrendar la que constituyó su vivienda habitual, por un corto período de tiempo comprendido entre el momento en que perdió dicha consideración y su transmisión siempre antes de exceder los dos años entre ambos hechos.
Contestación
La exención por reinversión en vivienda habitual se establece en el artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF) (BOE de 29 de noviembre), y, en su desarrollo, por el artículo 41 del Reglamento del Impuesto (RIRPF), aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31), el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, (…)
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años.
(…)
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
(…)”
El referido artículo 54 recoge el concepto de vivienda habitual del contribuyente dentro de la regulación de la deducción por inversión en vivienda habitual, en desarrollo del artículo 68.1.3º de la LIRPF. Disponiendo que “con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
Dicho artículo, introduce, respecto del concepto de vivienda habitual contenido en la normativa precedente, un nuevo apartado 4, con el siguiente tenor:
“4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”
De esta forma, se permite que el contribuyente pueda dejar de residir efectivamente en la vivienda que hubo alcanzado la consideración de habitual disponiendo de un plazo adicional para su venta sin la pérdida de la correspondiente exención.
Conforme lo expuesto, para poder acogerse a la exención de la ganancia patrimonial que se genere en la transmisión de la vivienda que tienen previsto vender, ésta deberá haber tenido la consideración de habitual hasta cualquier día dentro los dos años anteriores a la fecha en que la transmita. A estos efectos, resulta indiferente que el inmueble se alquile una vez haya perdido dicha consideración.
A su vez, la nueva vivienda habitual, en la que reinvierte, tendrá que ser adquirida dentro de los dos años posteriores o anteriores al de la citada transmisión.
Por otra parte, señalar que al haber adquirido la nueva vivienda habitual con anterioridad a la transmisión la exención de la ganancia patrimonial se determina en función de las cantidades que, del total importe obtenido por la venta de la vivienda habitual y dentro del plazo reglamentario sean reinvertidas en atender cantidades pendientes de pago –bien directamente o por la financiación ajena empleada– por la adquisición (incluida la construcción, en su caso) de la nueva vivienda habitual.
Asimismo, la deducción a practicar por la nueva vivienda habitual estará condicionada, entre otras, por la aplicación del punto 2º del artículo 68.1 de la LIRPF, el cual dispone:
“2º. Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Art .38; RIRPF RD 439/2007, Arts. 41-2 , 54-4