La operación de escisión parcial descrita puede acogerse al régimen especial de fusiones y escisiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre que concurran los requisitos mercantiles mínimos: segregación de participaciones mayoritarias en una entidad y permanencia en la escindida de participaciones mayoritarias en otra entidad o rama de actividad. La aplicación del régimen requiere además que la operación no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal conforme al artículo 96.2 del TRLIS.
Hechos
La entidad H, cuyo capital pertenece íntegramente a un grupo familiar, es la sociedad holding de un grupo empresarial, que desarrolla dos actividades empresariales principales, la comercialización de productos de joyería, marroquinería y complementos y la promoción y alquiler de inmuebles.
La actividad de promoción y alquiler de inmuebles se desarrolla por la entidad A, íntegramente participada por H. H posee participaciones en distintas sociedades, varias de ellas superiores al 50% de su capital.
Por otra parte, varios miembros del grupo familiar son partícipes, directamente de otra entidad B, que tiene como principales activos inmuebles afectos a la actividad de arrendamiento.
Se pretende llevar a cabo una escisión parcial financiera en la entidad H, de manera que se aporte el 100% del capital de A a la entidad B, o bien a una entidad de nueva creación, manteniendo H el resto de activos y participaciones, la mayoría de las cuales son superiores al 50%.
Con esta operación se pretende racionalizar y optimizar la estructura del grupo, para mejorar la gestión de las distintas actividades con el fin de incrementar el control del gasto y maximizar la rentabilidad de cada rama de actividad del grupo empresarial, separando los negocios del área de promoción y arrendamiento de inmuebles de los negocios encuadrados en el área de comercialización de productos de joyería, marroquinería y complementos. Asimismo, se busca incrementar la especialización de los equipos directivos, mejorar la percepción externa del grupo y aislar en subgrupos los distintos tipos de responsabilidad minimizando riesgos patrimoniales, promoviendo la especialización. Por último, se prepara la sucesión familiar y se permite una posible entrada de futuros inversores en alguno de los negocios del grupo.
Cuestión planteada
Si la operación descrita se puede acoger al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso concreto planteado, en la medida en que se produzca la segregación de participaciones mayoritarias en otra entidad, mientras que en el patrimonio de la escindida permanecen, al menos, participaciones de similares características, por lo que la operación descrita podrá acogerse al régimen fiscal especial mencionado.
Por último, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación tiene como finalidad racionalizar y optimizar la estructura del grupo, para mejorar la gestión de las distintas actividades con el fin de incrementar el control del gasto y maximizar la rentabilidad de cada rama de actividad del grupo empresarial, separando los negocios del área de promoción y arrendamiento de inmuebles de los negocios encuadrados en el área de comercialización de productos de joyería, marroquinería y complementos. Asimismo, se busca incrementar la especialización de los equipos directivos, mejorar la percepción externa del grupo y aislar en subgrupos los distintos tipos de responsabilidad minimizando riesgos patrimoniales, promoviendo la especialización. Por último, se prepara la sucesión familiar y se permite una posible entrada de futuros inversores en alguno de los negocios del grupo. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2