Las compensaciones financieras abonadas por la vinculada a la consultante, derivadas de un arrendamiento a precio superior al de mercado pactado conjuntamente con la venta de apartamentos turísticos, constituyen subvenciones vinculadas al precio solo si concurren dos requisitos simultáneamente: (i) que se establezcan en función del número de unidades entregadas o volumen de servicios prestados, y (ii) que se determinen con anterioridad a la realización de las operaciones. Si se cumplen ambos requisitos, integran la base imponible del IVA; en caso contrario, se califican como subvenciones no vinculadas al precio, siendo irrelevantes a efectos deductivos desde 2006.
Hechos
La sociedad consultante se dedica a la explotación y gestión de apartamentos turísticos. Dichos apartamentos son adquiridos por inversores a una sociedad vinculada a la consultante y al mismo tiempo son cedidos en régimen de arrendamiento para uso distinto a vivienda a la consultante. Los inversores negocian simultáneamente el precio de compra del apartamento así como el precio del posterior arrendamiento. Para equilibrar el mayor coste pactado por determinados arrendamientos, la sociedad consultante recibe de su vinculada una compensación económica.
Cuestión planteada
Tratamiento de la compensación financiera percibida a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- De acuerdo con el escrito presentado, el precio del arrendamiento pactado con el inversor se fija conjuntamente con el precio de compra del apartamento turístico. De tal modo que cuanto mayor sea el precio del arrendamiento, mayor interés tendrá el inversor en adquirir el inmueble. En ocasiones la consultante se obliga a contratar dichos arrendamientos a un precio determinado que si bien resulta “excesivo” en términos de gestión hotelera favorece a su vinculada en relación con la venta de los apartamentos turísticos. Para paliar esta situación, la vinculada abona a la consultante una compensación económica.
En este sentido, en relación con las compensaciones abonadas a la consultante será necesario distinguir si se trata de subvenciones vinculadas al precio de las operaciones o subvenciones no vinculadas al precio.
Debe señalarse que a partir del 1 de enero de 2006, y como consecuencia de las modificaciones operadas en la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), por la Ley 3/2006, de 29 de marzo (BOE del 30), la percepción de subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones (subvenciones a la actividad) ya no supone limitación alguna en el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado, por tanto su percepción no es relevante a efectos de este impuesto.
Por lo que se refiere a las subvenciones vinculadas al precio hay que tener en cuenta que de acuerdo con el número 3º del apartado dos del artículo 78 de la Ley 37/1992, establece que forman parte de la base imponible de esté impuesto “las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al mismo.
Se considerarán vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación”.
De acuerdo con este artículo, se pueden determinar los dos requisitos que han de concurrir para que una subvención se considere vinculada directamente al precio de las operaciones y, por tanto, forme parte de la base imponible del Impuesto:
1º. La subvención ha de establecerse en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados.
2º. La subvención ha de determinarse con anterioridad a la realización de las operaciones.
La adecuada interpretación del precepto de la Ley 37/1992 que se ha trascrito ha dado lugar a una reiterada doctrina que se ha plasmado en diversas consultas de este Centro Directivo, por todas, destacar la consulta V1473-08 de 14 de julio en dónde se fijan los criterios que de acuerdo con la Directiva comunitaria deben reunir las subvenciones para considerarse vinculadas al precio. Dichos criterios son los siguientes:
- El número de intervinientes en las operaciones.
- La incidencia en el precio de la concesión de la subvención.
- La previsibilidad de la subvención para el empresario o profesional que la percibe.
- La proporcionalidad entre el importe de la subvención y la cantidad de bienes o servicios a cuya provisión se condiciona la concesión de la subvención.
- Los aspectos formales de la subvención.
3.- En relación con la operación objeto de consulta, será necesario analizar si la compensación que va a percibir la consultante cumple los requisitos que se han señalado para su consideración como subvención vinculada al precio de los servicios en cuestión. En este sentido, debe observarse que, según la documentación aportada:
1º. En la operación objeto de consulta concurren mas de tres sujetos, la sociedad vinculada propietaria de los inmuebles que es la pagadora de la compensación, los inversores que son los compradores de los apartamentos turísticos y arrendadores posteriores, la sociedad consultante, como arrendataria y explotadora de dichos arrendamientos, que es quién recibe la compensación y por último los clientes de dichos alojamientos que son los que disfrutan de tales servicios.
De la información suministrada parece no concurrir el esquema clásico de subvención vinculada al precio puesto que la sociedad que recibe la compensación es la receptora del servicio (arrendataria) y no la prestadora del mismo. La compensación tiene por objetivo compensar el precio pagado cuando es superior al del mercado y no ofrecer un servicio a un precio menor como suele ser el supuesto de las subvenciones vinculadas al precio.
2º. En este mismo sentido, la compensación está relacionada con el precio de venta del apartamento y su arrendamiento posterior, no así con el precio que satisfacen los clientes finales, en la medida que el precio pagado por éstos últimos se determina según condiciones de mercado y no depende del importe de la compensación.
Al no cumplirse el esquema básico de las subvenciones vinculadas al precio y no tener la misma incidencia en el precio final del servicio cabe concluir que las mismas no tienen la consideración de subvenciones vinculadas al precio y por tanto no integran la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Sin perjuicio de todo ello, la base imponible por la cesión en arrendamiento de los apartamentos (cesión sujeta y no exenta), no deberá verse afectada en cuantía alguna por la citada compensación, siendo su importe la contraprestación total pactada.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 78-Dos-