La operación de fusión por absorción de filiales íntegramente participadas (B y C) por la absorbente (A) se acoge al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre que cumpla los requisitos formales del artículo 83.1.c) del TRLIS y los requisitos mercantiles de los artículos 235 y 250 del TRLSA, y siempre que no tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal ni carezca de motivos económicos válidos distintos de la obtención de ventaja fiscal.
Hechos
Un grupo internacional con sede en Suiza se dedica a la fabricación y comercialización de electrodomésticos y muebles de cocina, así como de sanitarios.
Su división en España está constituida por tres sociedades:
- A, que desarrolla la actividad de comercialización al por mayor de fregaderos y aparatos electrodomésticos fabricados por el grupo.
- B, cuya actividad consiste en gestionar sus sociedades participadas, principalmente el 100% del capital de C.
- C, que desarrolla la actividad de fabricación y comercialización de campanas extractoras.
La sociedad A está participada al 100% de forma directa por la entidad H, residente en Suiza. A su vez, H posee el 100% de una entidad italiana T1, que participa al 100% en T2, también residente en Italia, y que posee el 100% de la sociedad B.
A y C han acordado trasladar sus respectivas instalaciones, actualmente situadas en dos provincias diferentes, a unos terrenos en otra provincia distinta a las anteriores, con el intento de reducir costes estructurales que permitan que la actividad de fabricación pase a ser rentable, y evitar el cierre de la planta. Dados los inconvenientes de gestión y administración de la estructura han llevado al grupo a plantearse la posibilidad de fusionar A, B y C, teniendo en cuenta que A y C desarrollan de forma separada y totalmente independiente una misma actividad, disponiendo de locales separados y de redes comerciales completamente distintas e independientes entre sí, dado que, si bien los productos que comercializan son distintos, están muy ligados y dirigidos a una única clientela. Asimismo, las funciones de B pueden ser ejercidas por la entidad resultante de la fusión. Por otra parte, el traslado de las instalaciones supondrá una concentración de las actividades con una única ubicación física, de tal manera que carece de sentido tener estructuras duplicadas, para mejorar la viabilidad de las actividades, ahorrando costes de dirección de negocios, de la actividad productiva, y de la red comercial.
Con carácter previo a la fusión, la entidad A adquirirá la totalidad de las participaciones de B a la entidad T2, a valor de mercado, habiéndose satisfecho la totalidad del precio de la operación. Una vez hecha esta adquisición A absorberá a B y C.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, en relación con el artículo 235 del mismo texto legal, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada, igualmente aplicable al supuesto de fusión de varias sociedades cuando se encuentran íntegramente participadas de forma directa o indirecta (B y C), por la misma entidad absorbente A, quedando una única entidad resultante del proceso de fusión por absorción de todas las sociedades íntegramente participadas, estando esta operación en particular subsumida en el artículo 83.1 c) del TRLIS.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada (artículos 235 y 250 del TRLSA), esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de determinadas entidades de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En escrito de consulta se indica que esta operación de fusión se realiza con la finalidad de evitar que se desarrolle de forma conjunta una misma actividad, en unas mismas instalaciones y con una misma red comercial, dado que, si bien los productos que comercializan son distintos, están muy ligados y dirigidos a una única clientela. Asimismo, las funciones de B pueden ser ejercidas por la entidad resultante de la fusión. Por otra parte, el traslado de las instalaciones supondrá una concentración de las actividades con una única ubicación física, de tal manera que carece de sentido tener estructuras duplicadas, para mejorar la viabilidad de las actividades, ahorrando costes de dirección de negocios, de la actividad productiva, y de la red comercial. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1