La transmisión de un conjunto de elementos corporales e incorporales que constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional de forma independiente no está sujeta al IVA conforme al artículo 7.1º LIVA, siempre que: (i) incluya la estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos necesaria para tal ejercicio; (ii) no se trate de mera cesión de bienes o derechos; (iii) el adquirente acredite intención de mantener la afectación a una actividad empresarial o profesional; y (iv) el transmitente no sea empresario exclusivamente por aplicación de los artículos 5.1.c) o 5.1.d) LIVA. La no sujeción es independiente del régimen fiscal aplicable en otros tributos.
Hechos
La mercantil consultante es una entidad de gestión de servicios y redes de cajeros automáticos que va a proceder a transmitir su negocio de cajeros automáticos localizados dentro de las oficinas bancarias (negocio "cajeros on-branch") a una entidad financiera establecida en el territorio de aplicación del Impuesto donde se ubican los mismos.
La gestión del negocio se realiza mediante personal propio y contratos con proveedores externos de servicios, entre ellos la propia adquirente que presta los servicios de gestión operativa encomendado a su propio personal de oficina. La transmisión comprenderá los "cajeros on-branch" que se encuentran en régimen de arrendamiento financiero, el contrato de leasing; la cesión del personal necesario afecto al negocio; la cesión parcial de los contratos con proveedores, la cesión total de contratos con redes y sistemas informáticos del negocio; los contratos de cesión de licencias con emisoras de medios de pago; el contrato para la gestión operativa del negocio; los activos vinculados al negocio, distintos de los propios cajeros, como son los equipos de comunicaciones y de seguridad de los mismos; los derechos de la propiedad intelectual e industrial vinculados al negocio; los derechos de crédito frente a clientes, derechos referentes a reclamaciones e indemnizaciones de seguros; el fondo de comercio; el derecho de exclusividad para la gestión y el desarrollo del negocio; las deudas y obligaciones de pago frente a proveedores; y cualquier otra obligación y pasivo frente a terceros relativos con carácter exclusivo al negocio.
Cuestión planteada
Sujeción de la operación al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 19 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido dispone que los Estados miembros están facultados para considerar que la transmisión de una universalidad total o parcial de bienes no suponga la realización de una entrega de bienes.
Dicha previsión comunitaria se ha plasmado en el supuesto de no sujeción contenido en el número 1º del artículo 7 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) que dispone lo siguiente, según la redacción dada al precepto por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, que modifica, entre otras, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en vigor desde 1 de enero de 2015.
“1.º La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:
a) La mera cesión de bienes o de derechos.
b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta
Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.
A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley.
Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, número 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Ley.”.
La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 como establece la exposición de motivos de la Ley 28/2014 citada, “clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial o profesional incorporando, a tal efecto la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa, de que se trate de la transmisión de una empresa o de una parte de la misma.”.
Dicha jurisprudencia viene establecida fundamentalmente por las sentencias de 27 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de 2011, recaída en el asunto C-444/10, Christel Schiever.
En este sentido, el Tribunal de Justicia señaló en el apartado 40 de la sentencia Zita Modes que “el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias.”.
Por lo que respecta a una “universalidad total de bienes” existen pocas dificultades. Se trata de la cesión de una empresa en su totalidad que comprenderá una serie de elementos diferentes, incluyendo tanto elementos materiales como inmateriales.
El concepto de «universalidad parcial de bienes» se refiere no a uno o varios elementos individuales, sino a una combinación de éstos suficiente para permitir la realización de una actividad económica, aunque esa actividad sólo forme una parte de una empresa más amplia de la que ha sido segregada. El vínculo que aglutina esos elementos consiste en que su combinación permite la realización de una actividad económica determinada, o un conjunto de actividades, mientras que cada uno de ellos por separado sería insuficiente para ello.
Debe tenerse en cuenta que el criterio establecido por ese Tribunal ya había sido reiteradamente aplicado por este centro directivo en contestación a consultas tributarias, criterio claramente confirmado por la vigente redacción del artículo 7.1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos por el empresario o profesional sean suficientes para permitir desarrollar una actividad económica autónoma en el propio transmitente.
2.- En el supuesto objeto de consulta van a ser objeto de transmisión por parte de la consultante, entidad de gestión de servicios y redes de cajeros automáticos, su negocio de cajeros automáticos localizados dentro de las oficinas bancarias, lo que en la terminología del sector se denominan “cajeros on-branch”.
La gestión del negocio se realiza mediante personal propio y contratos con proveedores externos de servicios, entre ellos la propia adquirente que presta los servicios de gestión operativa encomendado a su propio personal de oficina.
La transmisión comprenderá los “cajeros on-branch” que se encuentran en régimen de arrendamiento financiero, el contrato de leasing; la cesión del personal necesario afecto al negocio; la cesión parcial de los contratos con proveedores, la cesión total de contratos con redes y sistemas informáticos del negocio; los contratos de cesión de licencias con emisoras de medios de pago; el contrato para la gestión operativa del negocio; los activos vinculados al negocio, distintos de los propios cajeros, como son los equipos de comunicaciones y de seguridad de los mismos; los derechos de la propiedad intelectual e industrial vinculados al negocio; los derechos de crédito frente a clientes, derechos referentes a reclamaciones e indemnizaciones de seguros; el fondo de comercio; el derecho de exclusividad para la gestión y el desarrollo del negocio; las deudas y obligaciones de pago frente a proveedores; y cualquier otra obligación y pasivo frente a terceros relativos con carácter exclusivo al negocio.
En estas circunstancias, puede señalarse que los elementos transmitidos se acompañan de la necesaria estructura organizativa de factores producción en los términos establecidos en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 que determinan la no sujeción al Impuesto.
En consecuencia, y a falta de otros elementos de prueba, la transmisión objeto de consulta no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Artículo 7.1º.