La actividad desarrollada está sujeta al IVA como entrega de bienes o prestación de servicios realizada por empresario a título oneroso. No obstante, si se trata de asistencia prestada por profesional médico o sanitario (incluyendo psicólogos, logopedas y ópticos diplomados), goza de exención según art. 20.3 LIVA, siempre que las prestaciones se califiquen como diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades. Las prestaciones conexas (análisis clínicos, exploraciones radiológicas) también se benefician de la exención, pero quedan excluidas las operaciones accesorias (arrendamientos, servicios a no pacientes, suministros fuera del establecimiento).
Hechos
La entidad consultante dispone de un centro privado dedicado al tratamiento y rehabilitación de enfermos alcohólicos y drogodependientes en régimen ambulatorio. Para ello cuentan con la ayuda de un médico que evalúa el estado del enfermo, si bien quien se ocupa del tratamiento es un grupo de psicológicos y terapeutas que son los que se realizan las terapias de grupo necesarias para lograr la rehabilitación de los pacientes.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a la actividad realizada.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
2.- El artículo 20, apartado Uno, números 2º y 3º de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(…)
2º. Las prestaciones de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria y las demás relacionadas directamente con las mismas realizadas por Entidades de Derecho público o por Entidades o establecimientos privados en régimen de precios autorizados o comunicados.
Se considerarán directamente relacionados con las de hospitalización y asistencia sanitaria las prestaciones de servicios de alimentación, alojamiento, quirófano, suministro de medicamentos y material sanitario y otros análogos prestados por clínicas, laboratorios, sanatorios y demás establecimientos de hospitalización y asistencia sanitaria.
La exención no se extiende a las operaciones siguientes:
- La entrega de medicamentos para ser consumidos fuera de los establecimientos mencionados en el primer párrafo de este número.
- Los servicios de alimentación y alojamiento prestados a personas distintas de los destinatarios de los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria y de sus acompañantes.
- Los servicios veterinarios.
- Los arrendamientos de bienes efectuados por las Entidades a que se refiere el presente número”.
“3º. La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.
A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración.
La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas.”
A tales efectos se considerarán servicios de:
a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.
b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.
c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades".
Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:
- Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.
- Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico" y, además, otros profesionales citados expresamente: Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros Oficiales o reconocidos por la Administración.
Por tanto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados materialmente por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico, aunque dichos profesionales actúen por medio de una sociedad mercantil y, ésta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.
3.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992 determina que el citado Impuesto se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo en los casos previstos en el artículo 91 de la misma Ley.
El artículo 91, Uno.2.11º de la citada Ley preceptúa que tributarán al tipo del 7 por ciento los servicios de asistencia sanitaria, dental y curas termales que no gocen de exención de acuerdo con el artículo 20 de la propia Ley.
La asistencia sanitaria sólo puede prestarse por los profesionales que, según el ordenamiento jurídico, tengan la consideración de médicos o sanitarios, por lo que los servicios que presten las personas no comprendidas entre las indicadas no podrán acogerse a la exención prevista en el artículo 20.uno.3º, al no tener la condición de profesionales médicos o sanitarios, ni podrán beneficiarse del tipo reducido establecido por el artículo 91.Uno.2.11º, porque sus servicios no pueden calificarse de asistencia sanitaria.
4.- Por su parte el artículo 91, uno, 2, 9º señala que tributan al 7 por ciento las prestaciones de servicios a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 8º de esta Ley, cuando no resulten exentos de acuerdo con dichas normas.
El artículo 20, apartado uno, número 8º de la Ley 37/1992, dispone que estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las siguientes operaciones:
"8º. Las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social:
(…)
k) Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.
5.- Por otro lado, el artículo 79, apartado dos de la citada Ley 37/1992, determina que cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, la base imponible de cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
6.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General le informa lo siguiente:
1º.- En el caso consultado no es de aplicación la exención prevista en el articulo 20.uno.2º al no disponer la consultante de la calificación de centro hospitalario o establecimiento privado en régimen de precios autorizados o comunicados.
No obstante lo anterior, están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia a personas físicas efectuados por médicos y psicólogos, diplomados en un Centro oficial o reconocido por la Administración, relativos al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, aunque los profesionales indicados que presten los referidos servicios actúen por medio de una Sociedad o entidad y, esta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.
Entre dichos servicios exentos se incluyen los servicios prestados por los médicos y los psicólogos (en la especialidad de psicología clínica), por tratarse de servicios de asistencia a personas físicas en el ejercicio de una profesión sanitaria, y por tener la consideraron de enfermedad tanto el alcoholismo como la drogadicción .
2º.- En caso de no ser de aplicación ninguna de las exenciones previstas en la Ley del impuesto, los servicios consultados tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento bien por tratarse de otros servicios sanitarios no exentos, o bien por ser servicios de asistencia social según los conceptos contenidos en los apartados 3 y 4 de esta contestación.
3º- Cuando por precio único se presten servicios sujetos y no exentos del Impuesto (asistencia social) y otros servicios sujetos pero exentos del Impuesto (asistencia sanitaria), la base imponible correspondiente a cada prestación de servicios se determinará repartiendo el precio único cobrado entre los distintos servicios en proporción al valor de mercado de cada uno de ellos.
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 20-Uno-3º, 91-Uno-2-9º y 11º