La donación universal y los pactos sucesorios conforme al Derecho Civil de Baleares se califican como títulos sucesorios a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por lo que la entrega de inmuebles al cónyuge mediante estas figuras configura un hecho imponible de adquisición por título sucesorio (artículo 3.1.a) LISD), siendo aplicables todos los beneficios fiscales inherentes a las adquisiciones hereditarias, incluyendo la exención del cónyuge viudo conforme al artículo 9.1 LISD cuando concurran sus requisitos.
Hechos
La consultante adquirió unos inmuebles antes de la celebración del matrimonio, en separación de bienes, planteándose la posibilidad de que dichos inmuebles sean propiedad de ambos cónyuges, pudiendo elegir entre donación universal y pacto sucesorio.
Cuestión planteada
Tributación de la entrega de todo o parte de dichos inmuebles a su cónyuge, mediante donación universal y mediante pacto sucesorio.
Contestación
La donación universal está regulada en los artículos 8 al 13 y en el capítulo IV (De los pactos sucesorios) del título II (De las sucesiones) del Libro III (De las Disposiciones aplicables a las Islas de Ibiza y Formentera) del Texto Refundido de la Compilación del Derecho Civil de Baleares, aprobado por Decreto Legislativo 79/1990 (B.O. de las Islas Baleares de 2 de octubre de 1990). Por tanto, no cabe duda de que, desde el punto de vista civil, la donación universal es un supuesto de pacto sucesorio. En concreto, es un pacto sucesorio de los llamados “De los pactos de la institución”. Esta última denominación es precisamente la que da título a la sección 2ª del citado capítulo IV, cuyo artículo 73 regula los pactos de la institución en estos términos:
“La institución podrá hacerse determinando en el propio pacto las personas llamadas a la herencia o estableciendo las reglas conforme a las cuales deba ésta deferirse en el futuro o delegando en el cónyuge la facultad de ordenar la sucesión.
Los pactos de institución pueden implicar simples llamamientos a la sucesión o contener transmisión de todos o parte de los bienes.
Las porciones vacantes acrecerán al instituido.
La donación universal de bienes presentes y futuros equivale a institución contractual de heredero.”
Por otra parte, el artículo 58 de la Ley 22/2006, de 19 de diciembre, de reforma del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de Baleares establece que:
“La donación universal a que se refieren los artículos 8 a 13 y 73 de la compilación de Derecho Civil de las Illes Baleares y los pactos sucesorios a que se refiere el libro III de este mismo texto, tendrán el carácter de título sucesorio y, en consecuencia, gozarán de todos los beneficios fiscales inherentes a las adquisiciones sucesorias cuando sean aplicables.”
A su vez, el artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), dispone en su apartado 1, letra a), que “Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio”. A este respecto, el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre), determina en su letra b), que “Entre otros, son títulos sucesorios a los efectos de este impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes: … b) Los contratos o pactos sucesorios”.
De la interpretación conjunta de los preceptos anteriores, se deduce, en primer lugar, que la institución del Derecho Civil de Baleares denominado “donación universal” es un pacto sucesorio; y, en segundo lugar, que los pactos sucesorios son títulos sucesorios a los efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, el tratamiento que debe darse a la “donación” en este impuesto es el que corresponde a las adquisiciones mortis causa.
Por otra parte, el artículo 33.3.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) establece que:
“3. se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos:
….
b) Con ocasión de la transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente.”
Aunque el tratamiento en el impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de los pactos sucesorios contemplado en el derecho Civil de Baleares sea el que corresponde a las transmisiones mortis causa, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, únicamente resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 33.3.b) de la Ley 35/2006 a las transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente.
En el caso de que, como consecuencia de dichos pactos sucesorios, se produjese una transmisión de bienes en vida del donante, no resultará aplicable lo dispuesto en el citado precepto por lo que si se generase una ganancia patrimonial estaría sujeta al impuesto.
CONCLUSIONES:
Primera: La institución del Derecho Civil de Baleares denominado “donación universal” es un pacto sucesorio. Los pactos sucesorios son títulos sucesorios a los efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, el tratamiento que debe darse a los pactos sucesorios en este impuesto es el que corresponde a las adquisiciones mortis causa.
Segunda: En principio, en los pactos sucesorios resulta aplicable la regla general de las sucesiones “mortis causa”, según la cual el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil.
Tercero: No existirá ganancia o pérdida patrimonial únicamente en el caso de transmisión por causa de muerte.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3. Ley 35/2006, art. 33.3.b). RISD RD 1629/1991 art. 11