La operación califica como escisión total del artículo 83 TRLIS si se ejecuta conforme al artículo 69 de la Ley 3/2009 y concurren los requisitos mercantiles (división del patrimonio en bloque, sucesión universal, atribución proporcional de valores a los socios). No obstante, si existen dos o más adquirentes y la atribución de valores a los socios en alguna de ellas se realiza en proporción distinta a la de la sociedad escindida, es imprescindible que los patrimonios transmitidos constituyan ramas de actividad diferenciadas.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la actividad inmobiliaria en diversas vertientes, tanto en el ámbito de la promoción inmobiliaria como en la venta y arrendamiento de bienes inmuebles (locales de negocio). Asimismo, la entidad tiene en su activo diversas participaciones en otras entidades que se dedican a su vez a la actividad inmobiliaria.
En la actualidad, para el desarrollo de la actividad de arrendamiento cuenta con los medios organizativos necesarios. Entre otros elementos cuenta con un local exclusivamente afecto al desarrollo de la actividad, así como de personal contratado a jornada completa dedicado a la gestión de la actividad inmobiliaria. El personal contratado pertenece al mismo grupo familiar y se dedica íntegramente a la gestión de la actividad inmobiliaria de la sociedad. La persona física J posee el 70% del capital de la entidad consultante y el 30% restante pertenece a la persona física A.
La entidad consultante proyecta realizar una operación de escisión total de la misma para separar los activos de la sociedad: los inmuebles y las participaciones en otras entidades, en dos sociedades distintas con el objetivo fundamental de que sean gestionadas por diferentes personas del grupo familiar que actualmente no conforman el accionariado de la sociedad consultante que se pretende escindir. Con la separación de los activos de la sociedad, se asignaría igualmente a cada una de las sociedades los recursos financieros necesarios para efectuar la gestión de los mismos. En todo caso, en virtud de la operación de escisión proyectada, los socios de las sociedades beneficiarias de la escisión serían los mismos que la entidad escindida respetándose los porcentajes de participación actualmente existentes.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de restructuración son los siguientes:
-Separar la gestión de la sociedad consultante entre diversas personas del grupo familiar que no conforman actualmente el accionariado de la entidad que se pretende escindir.
-Preparar una futura sucesión, asegurando asimismo la pervivencia de la empresa consultante que tiene una configuración familiar.
-Facilitar una diversificación de los riesgos empresariales y de las fuentes de financiación de las empresas beneficiarias.
La operación se pretende realizar al amparo del artículo 83 del TRLIS atribuyendo a los socios de la sociedad consultante valores representativos de las nuevas sociedades beneficiarias en idénticas proporciones a los que tenían con carácter previo en la sociedad escindida.
Cuestión planteada
Si la operación mencionada puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, así: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009 anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso concreto planteado, en la medida en que los socios de la entidad escindida van a recibir participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, la operación descrita se realiza con la finalidad separar la gestión de la sociedad consultante entre diversas personas del grupo familiar, preparar una futura sucesión asegurando la pervivencia de la empresa consultante que tiene una configuración familiar y facilitar una diversificación de los riesgos empresariales y de las fuentes de financiación de las empresas beneficiarias. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, artículo: 83-2