La operación de escisión parcial planteada puede acogerse al régimen especial de fusiones y escisiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre que concurran los requisitos formales exigidos por la normativa mercantil: (i) el patrimonio segregado constituya una unidad económica autónoma conforme al artículo 253 LSA, integrada por participaciones mayoritarias; (ii) el patrimonio remanente en la sociedad escindida esté igualmente constituido por una unidad económica de características similares, bien participaciones mayoritarias o una rama de actividad. La DGT constata que ambas condiciones parecen cumplirse en el supuesto concreto, autorizando el acceso al régimen de neutralidad fiscal.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto social principal la fabricación, de una amplia gama de productos de confitería. Está participada en un 60% por la sociedad A, distribuidora en exclusiva de dichos productos en España, además de por otras personas físicas y jurídicas, de las cuales dos de ellas (matrimonio) poseen el 100% del capital social de la sociedad A.
En la actualidad, se está planteando llevar a cabo una escisión parcial financiera mediante la cual la sociedad A transmitiría a una sociedad de nueva creación (B) su participación mayoritaria en la sociedad consultante, recibiendo los socios de A, como contraprestación, participaciones de la sociedad beneficiaria B de acuerdo con el principio de proporcionalidad. La sociedad A conservaría todos sus demás activos, derechos y obligaciones, así como sus empleados y se dedicaría en exclusiva a la actividad de distribución.
La operación planteada tiene como finalidad separar las actividades de producción y distribución lo que, en un futuro, permitirá a la consultante producir nuevos productos que se comercializarán bajo otras marcas o productos para otras compañías, incluso permitirá la fusión de la sociedad consultante con otras compañías competidoras o la entrada de sociedades de capital-riesgo en su accionariado. Asimismo, dicha operación permitirá a la sociedad A centrarse en exclusiva en la actividad de distribución, lo que a su vez redundará en una mejora en la gestión, administración y dirección de los distintos negocios (producción y distribución). Adicionalmente, la operación de escisión planteada permitirá a la sociedad A distribuir productos elaborados por otras compañías o incluso fusionarse con otros competidores sin poner en riesgo la confidencialidad de los secretos industriales de la sociedad consultante. Finalmente, la operación planteada facilitará la transmisión del negocio a los hijos del titular final de las acciones de ambas compañías, lo cual garantizaría la continuidad de las empresas en el futuro.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación planteada puede acogerse al régimen especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, según redacción dada por la Ley 25/2004, de 17 de julio, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial de participaciones sociales o escisión financiera constituya una “unidad económica” (artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre), normativa vigente en el momento de formalizar la presente consulta. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en la entidad escindida esté constituido por una unidad económica de similares características, constituido por participaciones mayoritarias en entidades, o bien, por una rama de actividad.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso concreto planteado puesto que en la operación de escisión financiera planteada se produce la segregación de participaciones mayoritarias en la entidad consultante y el patrimonio que permanece en la sociedad escindida (A) parece determinar la existencia de una rama de actividad.
En particular, en relación con el concepto de rama de actividad, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (…)”
El concepto de rama de actividad, por tanto, requiere la existencia de un conjunto patrimonial diferenciado, con gestión y características específicas en relación con el patrimonio que se segrega. En consecuencia, en la medida en que en el caso consultado se den las citadas circunstancias, permaneciendo en sede la entidad escindida la actividad de distribución de productos de confitería elaborados por la consultante, la operación descrita cumplirá los requisitos objetivos señalados para la aplicación del régimen fiscal especial, circunstancias de hecho que deberán ser objeto de prueba por los medios admitidos en Derecho.
Por último, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se plantea por parte de la sociedad A, socio mayoritario de la consultante (60%), la realización de una escisión parcial financiera mediante la cual segregaría la participación mayoritaria en la sociedad consultante en beneficio de una sociedad de nueva creación (B).
La operación planteada tiene como finalidad separar las actividades de producción y distribución lo que, en un futuro, permitirá a la consultante producir nuevos productos que se comercializarán bajo otras marcas o productos para otras compañías, incluso permitirá la fusión de la sociedad consultante con otras compañías competidoras o la entrada de sociedades de capital-riesgo en su accionariado. Asimismo, dicha operación permitirá a la sociedad A centrarse en exclusiva en la actividad de distribución, lo que a su vez redundará en una mejora en la gestión, administración y dirección de los distintos negocios (producción y distribución). Adicionalmente, la operación de escisión planteada permitirá a la sociedad A distribuir productos elaborados por otras compañías o incluso fusionarse con otros competidores sin poner en riesgo la confidencialidad de los secretos industriales de la sociedad consultante. Finalmente, la operación planteada facilitará la transmisión del negocio a los hijos del titular final de las acciones de ambas compañías, lo cual garantizaría la continuidad de las empresas en el futuro. Los motivos anteriormente aducidos pueden considerarse económicamente válidos a efectos de lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, siempre que la separación de esas dos sociedades no tenga como finalidad facilitar la transmisión de las participaciones en esas sociedades por parte de los socios personas físicas.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
NORMATIVA: R.D.leg 4/2004 / TRLIS: art. 83, 96