Las operaciones de escisión parcial realizadas conforme a la Ley 3/2009 mercantil se acogen al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que: (i) el patrimonio segregado constituya una rama de actividad (unidad económica capaz de funcionar autónomamente), (ii) la entidad escindida mantenga al menos una rama de actividad, (iii) la adjudicación de participaciones en la beneficiaria sea proporcional a las participaciones de los socios en la escindida, y (iv) se realice la correspondiente reducción de capital y reservas en la entidad transmitente.
Hechos
La entidad consultante A se dedica a la venta al por mayor de productos férreos y siderometalúrgicos, y a la compraventa, arrendamiento, subarrendamiento, construcción y promoción de inmuebles, actividad que se realiza con los medios materiales y personales necesarios para ello.
Adicionalmente, es titular de la totalidad de las participaciones de la entidad B, cuyo objeto social es análogo a las actividades inmobiliarias desarrolladas por su matriz. B tiene bases imponibles negativas pendientes de compensación que serán compensadas en su totalidad con la base imponible del ejercicio 2009.
Se pretende reestructurar el grupo con el objeto de alcanzar una mayor racionalización de sus actividades, mejorar su rentabilidad y diversificar sus riesgos empresariales, financieros y patrimoniales a través de las siguientes operaciones:
- Escisión parcial de la consultante, en virtud de la cual los elementos afectos a la actividad inmobiliaria así como las participaciones en B se transmitirán a una entidad de nueva creación. De los inmuebles que posee la consultante, algunos se encuentran cedidos en arrendamiento a terceros, otros están pendientes de alquiler y el resto son las naves industriales en las que se desarrolla la actividad de venta de productos férreos y siderometalúrgicos. Con la finalidad de no perjudicar el desarrollo de las referidas actividades de forma independiente, en el activo de la sociedad escindida permanecerán los inmuebles esenciales para el desarrollo de su actividad, mientras que se suscribirán contratos de arrendamiento con la entidad beneficiaria de la escisión para la cesión del resto de naves industriales que pudiesen resultar necesarias para que ésta última desarrollase su actividad comercial en condiciones análogas a las presentes.
- En caso de que la operación anterior se pueda acoger al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, se realizará una fusión inversa entre la nueva sociedad beneficiaria de la escisión y la entidad B, de manera que ésta última absorba a aquélla. Esta fusión se fundamenta en la voluntad de reducir costes administrativos, financieros y de gestión de la actividad inmobiliaria, al eliminarse la duplicidad de estructuras societarias con idéntico objeto social.
Cuestión planteada
Si las operaciones descritas pueden acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si los supuestos de hecho a los que se refiere la consulta se realizan en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirán, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser consideradas como operaciones de escisión parcial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En la operación proyectada, la adjudicación a los socios de la sociedad escindida de participaciones en el capital de la beneficiaria se efectuará de manera proporcional a sus respectivas participaciones.
A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.(..)”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En el caso consultado no se produce la transmisión de la totalidad de los inmuebles destinados al arrendamiento o bien de la totalidad de los inmuebles que posee la entidad, sino que, de aquellos inmuebles que parecen destinados a la actividad de venta de productos férreos y siderometalúrgicos, sólo se van a escindir una parte de los mismos, mientras que los otros permanecerán por razones empresariales. Ante estas circunstancias, cabe señalar que el patrimonio inmobiliario que se escinde no constituye en sí mismo una rama de actividad, por cuanto es necesario que todo el patrimonio escindido estuviese afecto en la entidad escindida a la actividad económica de arrendamiento, condición que no se cumple en la totalidad del patrimonio escindido, por lo que la operación planteada no podrá acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2