La cuota del ITP y AJD correspondiente a anotaciones preventivas se atribuye a la Comunidad Autónoma en cuyo territorio se practique la anotación en el registro público, conforme al artículo 25.2.C.7.ª de la Ley 21/2001. La regla de "un solo derecho por convención" del artículo 4 del TRLITPAJD se aplica al devengo del impuesto, pero no impide que la cuota se distribuya entre territorios según el punto de conexión registral, siendo vinculante el criterio de localización de la anotación en el registro público competente.
Hechos
Mandamiento de anotación preventiva de embargo, por un importe de 208.934,76 euros, sobre diversos bienes radicantes en distintos Registros de la Propiedad situados en diferentes Comunidades Autónomas.
Cuestión planteada
Cuota del impuesto que corresponde a las distintas Comunidades Autónomas teniendo en cuenta que conforme al artículo 4 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre, a una sola convención no puede exigírsele mas que el pago de un solo derecho y que la gestión y liquidación del impuesto esta transferida a las Comunidades Autónomas según el artículo 56.1 y 2 del citado cuerpo legal.
Contestación
La regulación de las anotaciones preventivas se recoge en los artículos 40 a 44 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), que regulan respectivamente el hecho imponible (Art. 40), sujeto pasivo (Art. 41), base imponible (Art. 42) y cuota tributaria (Art. 44), reproduciéndose en idénticos términos en los artículos 82,83,84 y 87 del Reglamento del Impuesto aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio), así como en el artículo 85 que complementa la regulación de la base imponible.
Por otro lado debe tenerse en cuenta lo dispuesto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre de 2001, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, en cuanto a los siguientes extremos
“Artículo 17. Tributos cedidos.
1. Con el alcance y condiciones establecidos en este Título, se cede a las Comunidades Autónomas, según los casos, el rendimiento total o parcial en su territorio de los siguientes tributos:
………………..
d) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”
“Artículo 25.Alcance de la cesión y puntos de conexión en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
1. Se cede a las Comunidades Autónomas el rendimiento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados producido en su territorio en cuanto a los siguientes hechos imponibles:
……………..
6.º Anotaciones preventivas que se practiquen en los registros públicos cuando tengan por objeto un derecho o interés valuable y no vengan ordenadas de oficio por autoridad judicial.
2. Se considerará producido en el territorio de una Comunidad Autónoma el rendimiento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de acuerdo con los puntos de conexión que a continuación se enumeran:
………………….
2.º Sin perjuicio de lo dispuesto en el punto 1.º anterior, en los restantes supuestos actuarán como puntos de conexión los que a continuación se enumeran por el orden de su aplicación preferente:
…………………
C) Cuando el acto o documento no motive liquidación ni por la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, ni tampoco por la modalidad de operaciones societarias, el rendimiento se atribuirá aplicando las reglas que figuran a continuación en función de la naturaleza del acto o contrato documentado y de los bienes a que se refiera:
………………….
7.ª En las anotaciones preventivas cuando el órgano registral ante el que se produzcan tenga su sede en el territorio de dicha Comunidad Autónoma.”
Artículo 47.Alcance de la delegación de competencias en relación con la gestión y liquidación
“…………….
3. Los documentos y autoliquidaciones de los Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones, sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sobre Determinados Medios de Transporte y sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos se presentarán ante la oficina competente de la Comunidad Autónoma a la que corresponda el rendimiento de acuerdo con los puntos de conexión aplicables. Cuando el rendimiento correspondiente a los actos o contratos contenidos en el mismo documento se considere producido en distintas Comunidades Autónomas, procederá su presentación en la oficina competente de cada una de ellas, si bien la autoliquidación que en su caso se formule sólo se referirá al rendimiento producido en su respectivo territorio.”
Este último precepto modifica el criterio establecido en el artículo 103 del Reglamento del Impuesto que, en orden a las reglas de competencia territorial para la presentación de las declaraciones-liquidaciones de los documentos, disponía en su apartado 1.C), regla 7ª, que, en cuanto a las anotaciones preventivas, debía atenderse al lugar de expedición.
De la normativa expuesta podemos concluir que
Se cede a una Comunidad Autónoma el rendimiento derivado de las anotaciones preventivas que cumplan los términos del artículo 40 del Texto Refundido
que se practiquen en los registros públicos,
que tengan por objeto un derecho o interés valuable y
que no vengan ordenadas de oficio por autoridad judicial,
Siempre que se hayan producido en su territorio, considerando que lo han sido cuando el órgano registral ante el que se produzcan tenga su sede en el territorio de la referida Comunidad Autónoma.
En caso de que la anotación preventiva se haya producido ante distintos órganos registrales que radiquen en el territorio de diferentes Comunidades Autónomas, deberá presentarse en cada Comunidad Autónoma la autoliquidación correspondiente, pero referida tan solo al rendimiento producido en su territorio.
Y es en relación a este punto al que se plantea la presente consulta, la determinación de la cuantía de dicha autoliquidación, de cuál sea la base imponible que corresponda a las distintas autoliquidaciones a practicar, teniendo en cuenta que como señala el consultante, conforme al artículo 4 del Texto Refundido “a una sola convención no puede exigírsele mas que el pago de un solo derecho.”
La solución debe encontrarse a la vista de lo dispuesto en los artículos 42 del Texto Refundido y 85 del Reglamento. Conforme al primero de ellos “Servirá de base, en las anotaciones preventivas, el valor del derecho o interés que se garantice, publique o constituya”, complementándose dicha regla general con lo dispuesto en el artículo 85 del Reglamento.
“1. La base imponible en las anotaciones de embargo en ningún caso podrá ser superior al valor real de los bienes embargados ni al importe total de la cantidad que haya dado lugar a la anotación del embargo.
2. Si el embargo tuviese que anotarse preventivamente en distintos Registros de la Propiedad y por este motivo se practicasen varias liquidaciones, la suma de las bases imponibles de todas no podrá exceder de los límites establecidos en el apartado anterior.”
Vemos, por tanto, que para determinar la base imponible de las anotaciones preventivas, existe
una regla general: la establecida en el artículo 42 del Texto Refundido, y,
dos reglas especiales, las establecidas en el artículo 85 del Reglamento, de las que resulta un doble limite en la aplicación de la citada regla general, conforme al cual la base imponible en la anotación preventiva en ningún caso puede ser superior a ninguno de los siguientes importes,
Valor real de los bienes embargados
Valor de la pretensión económica o importe total de la cantidad que haya dado lugar a la anotación preventiva
Luego, por un lado, el artículo 85 adopta una posición intermedia respecto a si la base imponible viene determinada por la cuantía de la demanda o por el valor real del bien o derecho embargado, acogiendo ambas posturas, que actúan de barrera, y por otro lado, en lo que ahora interesa, ambos límites actúan conjuntamente en el caso de que las anotaciones preventivas debieran anotarse en distintos Registros de la Propiedad y por este motivo se practicasen varias liquidaciones.
Dichos límites responden a la necesidad de solventar problemas de duplicidad impositiva que podrían producirse sin la existencia de estas reglas.
Con la existencia del doble límite se sale al paso de aquellos supuestos en los que, al fijarse la base imponible en función del valor de los bienes objeto de anotación, se supera el valor económico de la pretensión del demandante que origina la anotación preventiva.
De igual forma sucede, como en el supuesto que ahora se plantea, cuando deban practicarse diversas anotaciones preventivas derivadas de un mismo mandamiento de embargo en el que, en garantía del pago de una deuda, queda gravada una pluralidad de fincas garantizando cada una de ellas la totalidad de la suma asegurada, sin que se haya distribuido la responsabilidad entre las fincas. En este caso deberán producirse una pluralidad de autoliquidaciones derivadas de las distintas anotaciones preventivas, circunstancia que, además, puede concurrir con la anterior, agravando el problema de la posibilidad de doble imposición.
Sin embargo, lo que no resuelve el artículo 85 es la determinación de la cuota correspondiente a cada Comunidad Autónoma, lo que hace necesario aplicar, a falta de norma expresa, principios de lógica jurídica, y dado que el punto de conexión a considerar -que el órgano registral ante el que se produzcan la anotación preventiva tenga su sede en el territorio de la correspondiente Comunidad Autónoma- tiene lugar igualitariamente en todas las Comunidades Autónomas, parece lógico entender que la cuota tributaria deba repartirse también igualitariamente entre las mismas.
Ahora bien, dado que la base imponible en las anotaciones preventiva no puede superar el valor real de los bienes objeto de la anotación, si en alguna de las Comunidades Autónomas dicho valor real fuese inferior al importe de la cuota que le corresponda conforme al párrafo anterior, la cuota correspondiente a tal Comunidad se limitará a dicho valor, y el excedente de la misma acrecerá la cuota de las restantes Comunidades Autónomas.
CONCLUSIONES:
Cuando una anotación preventiva se produzca ante distintos órganos registrales que radiquen en el territorio de diferentes Comunidades Autónomas, deberá presentarse en cada Comunidad Autónoma la autoliquidación correspondiente referida tan solo al rendimiento producido en su territorio.
Se entenderá que el rendimiento se produce en el territorio de una determinada Comunidad Autónoma cuando el Registro en el tenga lugar la anotación preventiva tenga su sede en el territorio de la referida Comunidad.
La autoliquidación a practicar en cualquiera de las Comunidades Autónomas en que deba presentarse conforme al artículo 47 de la Ley 21/2001, no deberá superar ninguno de los limites del artículo 85 del Reglamento, ni el valor real de los bienes embargados, ni el importe total de la cantidad que haya dado lugar a la anotación del embargo, en este caso 208.934,76 euros.
La cuota correspondiente deberá repartirse igualitariamente entre las distintas Comunidades Autónomas. Si en alguna de las ellas el valor real de los bienes objeto de la anotación fuese inferior al importe de la cuota que le corresponda, la cuota correspondiente a tal Comunidad se limitará a dicho valor, y el exceso de la misma acrecerá la cuota de las restantes Comunidades Autónomas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 21/2001, art. 17, 25 y 47, RITPAJD RD 828/1995 art. 85,
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 4 Y 42