La consultante, actuando como agencia minorista que comercializa productos de mayoristas percibiendo comisión, no puede aplicar el régimen especial de agencias de viajes por no reunir los requisitos del artículo 141 LIVa (actuar en nombre propio utilizando bienes/servicios de otros empresarios); sus ingresos por comisión tributan en régimen general. Solo emitirá factura a viajeros cuando los proveedores la hayan autorizado contractualmente o en los supuestos de la Disposición adicional cuarta del RD 1496/2003. No procede retención en IRPF sobre las comisiones.
Hechos
La consultante está pensando en abrir una agencia de viajes como persona física, de tal forma que ofrecería y vendería a los clientes viajeros productos ofertados por agencias de viaje mayoristas, de las que cobraría una comisión.
Cuestión planteada
A efectos del IVA, determinar si procede aplicar el régimen especial de las agencias de viaje regulado en el Capítulo XI, del Título IX de la Ley del IVA, así como a quién debe emitir factura y el tipo impositivo al que se devengará el IVA correspondiente.
A efectos del IRPF, determinar si los ingresos de la consultante están sujetos a retención.
Contestación
1º) En materia del Impuesto sobre el Valor Añadido se informa lo siguiente:
La consultante no puede aplicar el régimen especial de agencia de viajes, regulado en el Capítulo VI, del Título IX de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), ya que el citado régimen se aplicará, tal como determina el artículo 141 de dicha Ley, en los siguientes términos:
“Uno. El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación:
1º. A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utili-cen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.
A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.
(...)”.
El apartado Dos del mismo artículo, explicita que no es de aplicación el régimen especial a las ventas al público efectuadas por agencias minoristas de viajes organizados por agencias mayoristas.
Del texto de la consulta cabe deducir que la consultante se limita a ofrecer y vender productos ofertados por las mayoristas, de las que cobra una comisión. Esta comisión estará sujeta al Impuesto conforme al régimen general del mismo.
La consultante no facturará a los clientes viajeros, por regla general y salvo los dos supuestos a los que nos vamos a referir a continuación, ya que los servicios de viaje son prestados, en su caso, por las mayoristas o los proveedores de éstas y la obligación de facturar corresponde a los sujetos pasivos de las operaciones y no a los intermediarios en nombre y por cuenta de los sujetos pasivos, como es el caso de la consultante.
Podrá emitir factura a los clientes viajeros si los sujetos pasivos de los servicios de viaje en los que la consultante media, en nombre y por cuenta ajena, han contratado con la consultante la expedición de las facturas o documentos sustitutivos y también si se trata de operaciones recogidas en la Disposición adicional cuarta del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE de 29), que establece:
“1. Se expedirán de acuerdo a lo establecido en esta disposición las facturas que documenten las prestaciones de servicios en las que concurran los requisitos siguientes:
a) Que consistan en prestaciones de servicios en cuya contratación intervengan como mediadores en nombre y por cuenta ajena empresarios o profesionales que tengan la condición de agencias de viajes de acuerdo con la normativa propia del sector.
b) Que el destinatario de los referidos servicios sea un empresario o profesional, o una persona jurídica que no tenga dicha condición, y solicite a la agencia de viajes la expedición de la factura correspondiente a tales servicios.
c) Que se trate de servicios de transporte de viajeros y de sus equipajes por vía aérea, respecto de los que la intervención de la agencia de viajes se realice a través del sistema electrónico de reservas y liquidación gestionado por la “International Air Transport Association” (sistema “Billing and Settlement Plan”, BSP-IATA).
2. Dichas facturas deberán contener los datos o requisitos que se indican a continuación, sin perjuicio de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
a) La indicación expresa de que se trata de una factura expedida por la agencia de viajes al amparo de lo previsto en esta disposición adicional.
b) Los datos y requisitos a que se refiere el artículo 6. No obstante, como datos relativos al obligado a expedir la factura a que se refiere el apartado 1.c), d) y e) de dicho artículo, se harán constar los relativos a la agencia de viajes, y no los correspondientes al empresario o profesional que presta el servicio a que se refiere la mediación.
Adicionalmente, las facturas expedidas deberán contener una referencia inequívoca que identifique todos y cada uno de los billetes que correspondan a los servicios de transporte documentados en ellas. Asimismo, estas facturas deberán expedirse en serie separada del resto.
3. Los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena relativos a los servicios de transporte de viajeros y de sus equipajes, que la agencia de viajes preste al destinatario de dichos servicios de transporte, podrán también ser documentados por la agencia mediante las facturas a que se refiere esta disposición adicional. En tal caso, en la correspondiente factura deberán figurar por separado los datos relativos al mencionado servicio de mediación que deban constar en factura según lo previsto en este reglamento.
4. La agencia de viajes podrá documentar en una misma factura expedida por ella servicios prestados por distintos empresarios o profesionales a un mismo destinatario en el plazo máximo de un mes.
5. Sin perjuicio de lo establecido en los apartados anteriores, resultarán aplicables a las facturas expedidas por las agencias de viajes al amparo de esta disposición adicional las previsiones contenidas en este reglamento.
6. Las agencias de viajes que expidan estas facturas deberán anotarlas en el Libro Registro de facturas expedidas previsto en el artículo 63 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido. Tales anotaciones deberán realizarse de manera que, los importes correspondientes a las operaciones a que se refiere el apartado 1 de esta disposición, puedan ser diferenciados de los importes correspondientes a los importes de los servicios a que se refiere el apartado 3 y de los importes correspondientes a operaciones recogidas en otros documentos o facturas distintas.
7. Las agencias de viajes que expidan estas facturas deberán consignar la siguiente información en la declaración a la que se refiere el Real Decreto 2027/1995, de 22 de diciembre, por el que se regula la declaración anual de operaciones con terceras personas:
a) En concepto de ventas, la información relativa a los servicios documentados mediante las referidas facturas, debidamente diferenciada.
b) En concepto de compras, la información relativa a las prestaciones de servicios de transporte de viajeros y de sus equipajes por vía aérea a que se refiere esta disposición, debidamente diferenciada.
8. Las agencias de viajes que expidan las facturas a que se refiere esta disposición adicional deberán prestar su colaboración a la Administración tributaria proporcionando cualquier dato o antecedente de trascendencia tributaria respecto de las prestaciones de servicios documentadas en aquéllas.”
La consultante deberá emitir factura a las mayoristas para las que media, en su nombre y por su cuenta, por las comisiones que recibe. El tipo impositivo que deberá aplicar a estas mediaciones será el general del Impuesto, el 16 por ciento. Estas facturas deberán emitirse, registrarse y conservarse conforme a lo establecido en el Título IX del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30), y el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por artículo primero del Real Decreto 1496/2003, antecitado.
2º) En materia del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se informa lo siguiente:
El artículo 95.2.b)2º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (B.O.E. de 31 de marzo) –en adelante RIRPF- incluye entre los rendimientos de actividades profesionales los obtenidos por los comisionistas, entendiendo por tales "los que se limitan a acercar o a aproximar a las partes interesadas para la celebración de un contrato”; añadiendo además en su segundo párrafo que “por el contrario, se entenderá que no se limitan a realizar operaciones propias de comisionistas cuando, además de la función descrita en el párrafo anterior, asuman el riesgo y ventura de tales operaciones mercantiles, en cuyo caso el rendimiento se comprenderá entre los correspondientes a las actividades empresariales”.
Conforme con esta configuración, el importe que percibirá la consultante por su labor de mediación en la venta de viajes organizados por agencias mayoristas a los clientes viajeros, sin asumir el riesgo y ventura de la operación, procede calificarlo como rendimiento de actividad profesional.
Por lo que se refiere al importe de la retención que se debe practicar sobre los mismos, el apartado 1 del artículo 95 del RIRPF establece que:
“Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 27; Ley 37/1992, Art. 141; RD 1496/2003, DA 4ª; RD 439/2007, Art. 95