Las prestaciones por incapacidad permanente absoluta reconocidas por sentencia con efectos retroactivos (25 de noviembre de 2015) son exentas del IRPF conforme al art. 7.f) LIRPF, tanto los importes percibidos bajo la anterior calificación de incapacidad permanente total como los posteriores. Las retenciones practicadas por la Seguridad Social en 2016 sobre rentas que resultan exentas por esta razón constituyen ingreso indebido, recuperable mediante solicitud de rectificación de la autoliquidación de 2016 conforme a los arts. 120.3 y 221.4 LGT, siempre que se acredite ante la Administración la sentencia de incapacidad y la efectividad retroactiva de la prestación exenta.
Hechos
En noviembre de 2015 la Seguridad Social reconoció al consultante una incapacidad permanente total para su profesión abonando las mensualidades y practicando las retenciones correspondientes desde entonces. Posteriormente, mediante sentencia judicial firme de enero de 2017 se le reconoce incapacidad permanente absoluta con efectos desde el 25 de noviembre de 2015.
Cuestión planteada
En relación con las retenciones practicadas por la Seguridad Social a lo largo de 2016, se plantea cómo recuperar dichas retenciones considerando el reconocimiento de su incapacidad permanente absoluta con efectos retroactivos, y habiendo presentado ya la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2016.
Contestación
El artículo 7.f) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, declara como rentas exentas “las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez”.
En el presente caso, y según resulta de la documentación aportada, el reconocimiento por parte del juzgado de lo social de la situación de incapacidad permanente absoluta y el reconocimiento de la correspondiente prestación por esta situación con efectos desde el 25 de noviembre de 2015, comporta su exención a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Exención que alcanza tanto a los importes inicialmente percibidos como pensión de incapacidad permanente total, pero que como consecuencia de la sentencia cabe entender que corresponden a una pensión de incapacidad permanente absoluta, como a los propios importes de esta última pensión que se satisfagan a partir de la sentencia.
Sentado lo anterior, en relación con las retenciones practicadas por la Seguridad Social, y teniendo en cuenta que según su escrito el consultante ya ha presentado la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2016, el artículo 120 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), en adelante LGT, relativo a las autoliquidaciones, establece:
“1. Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.
(…).
3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente. (…)”.
En esta línea, el artículo 221.4 de la LGT, establece:
“4. Cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta ley”.
Adicionalmente, los artículos 126 y siguientes del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre), en adelante RGAT, regulan el procedimiento para la rectificación de las autoliquidaciones.
El artículo 126 referido, relativo a la iniciación del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones establece:
“1. Las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones se dirigirán al órgano competente de acuerdo con la normativa de organización específica.
2. La solicitud sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente.
El obligado tributario no podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación cuando se esté tramitando un procedimiento de comprobación o investigación cuyo objeto incluya la obligación tributaria a la que se refiera la autoliquidación presentada, sin perjuicio de su derecho a realizar las alegaciones y presentar los documentos que considere oportunos en el procedimiento que se esté tramitando que deberán ser tenidos en cuenta por el órgano que lo tramite.
3. Cuando la Administración tributaria haya practicado una liquidación provisional, el obligado tributario podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación únicamente si la liquidación provisional ha sido practicada por consideración o motivo distinto del que se invoque en la solicitud del obligado tributario.
Se considerará que entre la solicitud de rectificación y la liquidación provisional concurre consideración o motivo distinto cuando la solicitud de rectificación afecte a elementos de la obligación tributaria que no hayan sido regularizados mediante la liquidación provisional.
4. Además de lo dispuesto en el artículo 88.2, en la solicitud de rectificación de una autoliquidación deberán constar:
a) Los datos que permitan identificar la autoliquidación que se pretende rectificar.
b) En caso de que se solicite una devolución, deberá hacerse constar el medio elegido por el que haya de realizarse la devolución, pudiendo optar entre los previstos en el artículo 132. Cuando el beneficiario de la devolución no hubiera señalado medio de pago y esta no se pudiera realizar mediante transferencia a una entidad de crédito, se efectuará mediante cheque cruzado.
5. La solicitud deberá acompañarse de la documentación en que se basa la solicitud de rectificación y los justificantes, en su caso, del ingreso efectuado por el obligado tributario”.
Por su parte, el artículo 127 del referido Reglamento, regula la tramitación del procedimiento, estableciendo:
“1. En la tramitación del expediente se comprobarán las circunstancias que determinan la procedencia de la rectificación. Cuando junto con la rectificación se solicite la devolución de un ingreso efectuado, indebido o no, se comprobarán las siguientes circunstancias:
a) La realidad del ingreso, cuando proceda, y su falta de devolución.
b) Que se cumplan los requisitos exigidos en el artículo 14.2.b) del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, en el caso de retenciones o ingresos a cuenta.
c) Que se cumplan los requisitos exigidos en el artículo 14.2.c) del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, cuando se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades.
d) La procedencia de su devolución, el titular del derecho a obtener la devolución y su cuantía.
2. A efectos de lo previsto en el apartado anterior, la Administración podrá examinar la documentación presentada y contrastarla con los datos y antecedentes que obren en su poder. También podrá realizar requerimientos al propio obligado en relación con la rectificación de su autoliquidación, incluidos los que se refieran a la justificación documental de operaciones financieras que tengan incidencia en la rectificación solicitada. Asimismo, podrá efectuar requerimientos a terceros para que aporten la información que se encuentren obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes.
3. En este procedimiento se podrán solicitar los informes que se consideren necesarios.
4. Finalizadas las actuaciones se notificará al interesado la propuesta de resolución para que en el plazo de 15 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la propuesta, alegue lo que convenga a su derecho, salvo que la rectificación que se acuerde coincida con la solicitada por el interesado, en cuyo caso se notificará sin más trámite la liquidación que se practique”.
Por último, el artículo 128 del mismo texto reglamentario, regula la terminación del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones, estableciendo:
“1. El procedimiento finalizará mediante resolución en la que se acordará o no la rectificación de la autoliquidación. El acuerdo será motivado cuando sea denegatorio o cuando la rectificación acordada no coincida con la solicitada por el interesado.
En el supuesto de que se acuerde rectificar la autoliquidación, la resolución acordada por la Administración tributaria incluirá una liquidación provisional cuando afecte a algún elemento determinante de la cuantificación de la deuda tributaria efectuada por el obligado tributario. La Administración tributaria no podrá efectuar una nueva liquidación en relación con el objeto de la rectificación de la autoliquidación, salvo que en un procedimiento de comprobación o investigación posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en la resolución del procedimiento de rectificación.
2. Cuando se reconozca el derecho a obtener una devolución, se determinará el titular del derecho y el importe de la devolución, así como los intereses de demora que, en su caso, deban abonarse. La base sobre la que se aplicará el tipo de interés tendrá como límite el importe de la devolución reconocida.
(…).
4. El plazo máximo para notificar la resolución de este procedimiento será de seis meses. Transcurrido dicho plazo sin haberse realizado la notificación expresa del acuerdo adoptado, la solicitud podrá entenderse desestimada”.
Por tanto, en el caso planteado, el consultante podrá instar la rectificación de la autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con el procedimiento arriba transcrito.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/3003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006. Artículo 7 f).
LGT, 58/2003. Artículo 120.3.