La operación de escisión parcial descrita puede acogerse al régimen especial de fusiones y escisiones del capítulo VIII, título VII del TRLIS, siempre que concurran los requisitos mercantiles mínimos: segregación de participaciones mayoritarias en una entidad y mantenimiento en la escindida de participaciones mayoritarias en otra(s) entidad(es) o de una rama de actividad. En el caso concreto, al segregarse participación mayoritaria en sociedad X y mantenerse rama de actividad industrial en la escindida, los requisitos estructurales se cumplen; sin embargo, la aplicación definitiva del régimen especial requiere verificación de los requisitos adicionales del artículo 96.2 TRLIS no reproducidos en el extracto.
Hechos
La sociedad consultante, residente en territorio español, tiene como objeto social la fabricación de elementos y accesorios para cuartos de baño, cocina y similares. En el activo de la sociedad se encuentra una participación significativa (90,10%) en el capital social de otra sociedad (X), dedicada a la promoción y explotación inmobiliaria, a la ejecución de obras públicas y privadas, entre otras actividades.
En la actualidad, se pretende reestructurar y racionalizar las sociedades que conforman el grupo empresarial, separando la actividad principal del grupo de la actividad inmobiliaria y sus respectivos riesgos, con el fin de lograr una gestión más eficiente, eficaz y especializada que permita incrementar la productividad y rentabilidad del mismo. Para ello, la consultante aportaría a una sociedad de nueva creación su participación significativa en la sociedad X, entregando los títulos de la nueva entidad a los socios de la consultante en proporción a sus respectivas participaciones sociales. Los restantes bienes que permanecen en el patrimonio de la entidad que se escinde forman una rama de actividad.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión parcial financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso concreto planteado, en la medida en que se produce la segregación de la participación mayoritaria en la sociedad X, mientras que en el patrimonio de la escindida permanece una rama de actividad constituida por el negocio industrial que desarrolla la consultante, por lo que la operación descrita podría, en principio, acogerse al régimen fiscal especial mencionado.
No obstante, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que con la operación proyectada se pretende reestructurar y racionalizar las actividades de las sociedades que conforman el grupo empresarial, separando la actividad principal del grupo (fabricación de elementos y accesorios para cuartos de baño, cocina y similares) de la actividad inmobiliaria y sus respectivos riesgos, con el fin de lograr una gestión más eficiente, eficaz y especializada de dichas actividades, lo cual permitirá incrementar la productividad y rentabilidad de las mismas; motivos que pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2 y 96