La transmisión de la parcela está sujeta al IVA únicamente si el consultante ostenta la condición de empresario conforme al artículo 5 de la Ley 37/1992. La DGT descarta sujeción automática y condiciona el resultado a que concurran elementos objetivos que acrediten la intención de desarrollar actividad empresarial (urbanización, promoción o venta habitual), momento desde el cual adquiere tal condición incluso para actos ocasionales. En IRPF, la transmisión se calificaría como ganancia patrimonial o rendimiento de actividad económica según la existencia de ese perfil empresarial.
Hechos
El consultante adquirió por herencia un terreno rústico en proindiviso con otros familiares.
En 1997, fueron creadas la Revisión de Normas Subsidiarias del ayuntamiento donde está situado el terreno diversas Unidades de Ejecución que suponían la posibilidad de ampliar el casco urbano.
Al desear uno de los propietarios del terreno construir su vivienda habitual, se tuvieron que urbanizar los terrenos mediante Proyecto de Actuación con Reparcelación mediante el Sistema de Concierto, en el que se otorga la condición de urbanizador a la totalidad de propietarios de la Actuación.
La ejecución de la obra se encargó, en 2003, a una empresa constructora, siendo los gastos asumidos por los propietarios en función de los metros que cada uno poseía en la Actuación.
En el momento de ejecutar la Actuación, el consultante no tiene intención de venta ni dedicación a ninguna otra actividad de las parcelas que le corresponden.
En octubre de 2006 realiza la venta ocasional de una parcela.
Cuestión planteada
1ª Si la transmisión de dicha parcela está sujeta al IVA.
2ª Consideración de dicha transmisión en el IRPF.
Contestación
1. Tributación en el IVA.
De acuerdo con lo dispuesto por el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, en cuyo apartado uno, letra a) se atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letra d), de la misma norma considera igualmente empresarios a “quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente”.
Por tanto, a los efectos del Impuesto, son empresarios o profesionales los urbanizadores de terrenos, siempre que los terrenos urbanizados de destinen a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título.
Por otra parte, el citado artículo 5 en su apartado Dos párrafo tercero, puntualiza que: “A efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.”
En consecuencia, la transmisión objeto de consulta solamente estará sujeta al Impuesto si se realiza por una persona que tenga la consideración de empresario o profesional a tenor de lo señalado en el mencionado artículo 5 de la Ley del Impuesto.
El consultante solo tendrá la consideración de empresario, estando por tanto la entrega de la parcela sujeta al Impuesto, cuando haya realizado la urbanización de la misma con la intención de venderla, adjudicarla o cederla a terceros, tal y como se ha señalado. En caso contrario, si el consultante nunca adquirió tal condición, y no enajena la parcela en el marco de su actividad empresarial o profesional, la entrega no estará sujeta al Impuesto. 2. Tributación en el IRPF.
La realización del encargo de redacción de un Proyecto de Actuación con reparcelación para suelo programado constituyen actuaciones propias del ejercicio de una actividad económica de promoción inmobiliaria, en concreto gastos previos a la obtención de los correspondientes ingresos, dado que la condición de urbanizador recae en todos los propietarios que han promovido la reparcelación.
En particular, en el artículo 78.2 de la Ley 5/1999, de 8 de abril, de Urbanismo de Castilla y León, se confiere en el sistema de concierto el papel de urbanizador al propietario único o al conjunto de propietarios que garanticen solidariamente la actuación.
A estos efectos, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), define el concepto de rendimientos íntegros de actividades económicas en su artículo 25.1 como “aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
De acuerdo con este precepto y teniendo en cuenta la documentación remitida, la urbanización de terrenos para su posterior venta a terceros por parte del promotor, constituirá una actividad económica, por lo que la venta de las parcelas resultantes, habiendo ejecutado o no las obras de urbanización, generarán rendimientos íntegros de la actividad económica.
Por tanto, en la determinación de la renta derivada de la venta de las parcelas resultantes de la reparcelación no procederá la aplicación de los coeficientes reductores previstos en la disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del Impuesto, que operan exclusivamente sobre las ganancias patrimoniales de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Art. 4, 5; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 25, DTª 9ª