El cómputo del plazo de tres años para reinversión y del plazo de seis meses para solicitar planes especiales se inicia desde la **puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido**, no desde la firma del contrato. En el caso de permuta, esa puesta a disposición coincide con la recepción de la obra (tradición), momento en el que se produce la entrega de la cosa y se concluye materialmente la operación, siendo indiferente la fecha de la firma de la escritura de permuta.
Hechos
La entidad consultante emplea a una persona fija y dispone de local independiente para el desarrollo de la actividad de alquiler de naves y locales.
Tenía unos locales que se vieron afectados por un proyecto de actuación de reforma interior aprobada por un ayuntamiento en 2006. Con posterioridad a la aprobación definitiva del proyecto de reparcelación, se alteró el régimen de propiedad de las fincas resultantes, a través de una escritura de permuta, de fecha 31 de octubre de 2007, en el que se entregaba suelo a cambio de construcción futura. Con esta aprobación se declaró incompatible el desarrollo urbanístico mencionado, con los contratos de arrendamiento de sus fincas urbanas, y por ello la entidad consultante firmó el mencionado contrato de permuta, en el que entregaba parte de sus activos a cambio de obra futura.
En la escritura de permuta se concretaba que la otra entidad debía entregar a la consultante un edificio de oficinas, las cuales se continuarían destinando a la actividad de alquiler, comprometiéndose la entidad permutante a garantizar el alquiler de 12 mensualidades condicionado a que la consultante no hubiera presentado o cerrado ningún contrato de arrendamiento en el mencionado edificio.
Debido a la coyuntura económica actual, la parte permutante ha retrasado la entrega del edificio en cuestión hasta el final del plazo a que se comprometió en la escritura de permuta, y por tanto la consultante se ha visto con muchas dificultades, al estar la obra por terminar, para alquilar las oficinas del mencionado edificio.
Por todo ello la consultante se ha visto obligada a exigir el cumplimiento de la garantía del alquiler de las mencionadas 12 mensualidades, debido a las dificultades de alquilar por no estar correctamente terminada la obra.
Por ello, y a efectos de aplicar la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios regulada en el artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, la consultante quiere presentar un plan especial de reinversión.
Cuestión planteada
1. Si para el cálculo del período de tres años a partir del cual se debe efectuar la reinversión, se debe partir de la fecha de la firma de la escritura de permuta de 31 de octubre de 2007 o bien a partir de la fecha de conclusión de la permuta en la fecha de recepción de la obra, con la que se pagará la permuta, y por tanto se concluirá la misma, fecha en la que se produce la tradición o entrega de la cosa.
2. Si para el cálculo de los plazos de seis meses, en que se deben solicitar los planes especiales de reinversión se debe partir de la fecha de conclusión de la permuta en la fecha de recepción de la obra, con la que se pagará la permuta, y por tanto se concluirá la misma, fecha en la que se produce la tradición o entrega de la cosa.
Contestación
El artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, estableciendo que:
“1. Deducción en la cuota íntegra.
Se deducirá de la cuota íntegra el 12 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales establecidos en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.
(…)
Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.
(…)
6. Plazo para efectuar la reinversión.
a) La reinversión deberá realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido y los tres años posteriores, o, excepcionalmente, de acuerdo con un plan especial de reinversión aprobado por la Administración tributaria a propuesta del sujeto pasivo. Cuando se hayan realizado dos o más transmisiones en el período impositivo de valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de toda clase de entidades, dicho plazo se computará desde la finalización del período impositivo.
La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.
(…)
c) La deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en que se efectúe la reinversión. Cuando la reinversión se haya realizado antes de la transmisión, la deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en el que se efectúe dicha transmisión.”
En lo que se refiere a los planes especiales de reinversión, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS), aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, establece en su artículo 39 que:
“1. Cuando se pruebe que, por sus características técnicas, la inversión o su entrada en funcionamiento deba efectuarse necesariamente en un plazo superior al previsto en el apartado 6 del artículo 42 de la Ley del Impuesto, los sujetos pasivos podrán presentar planes especiales de reinversión.
(…)
3. El plan especial de reinversión se presentará, según los casos, en los siguientes plazos:
a) Dentro de los seis meses contados a partir de la fecha de la transmisión determinante del beneficio extraordinario.
b) Dentro de los seis meses anteriores a la fecha en la que se prevé realizar la transmisión.
c) Dentro de los seis meses anteriores a la fecha en la que se prevé realizar o iniciar la inversión anticipada.
En el supuesto contenido en el párrafo b) la transmisión deberá realizarse dentro del plazo de seis meses contados a partir de la fecha de aprobación del plan especial de reinversión, y en el supuesto del párrafo c) la reinversión deberá iniciarse o realizarse dentro del plazo de seis meses contados a partir de dicha fecha.
El sujeto pasivo podrá desistir de la solicitud formulada.
(…)”
De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, la entidad consultante entregó suelo (en el escrito de consulta se alude tanto a locales como a suelo, tomándose en la presente contestación este último) a cambio de construcción futura, a través de una escritura de permuta de fecha 31 de octubre de 2007.
En caso de que el suelo transmitido por la consultante en la operación de permuta planteada en el escrito de consulta reuniera las condiciones necesarias para, de acuerdo con el artículo 42 del TRLIS, tener la consideración de elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción, el plazo para realizar la reinversión estaría comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición de los elementos patrimoniales transmitidos y los tres años posteriores, o, excepcionalmente, de acuerdo con un plan especial de reinversión aprobado por la Administración tributaria a propuesta del sujeto pasivo, el cual habría de presentarse dentro de los plazos de los seis meses contados a partir de la fecha de la transmisión determinante del beneficio extraordinario; de los seis meses anteriores a la fecha en la que se prevé realizar la transmisión; o dentro de los seis meses anteriores a la fecha en la que se prevé realizar o iniciar la inversión anticipada.
Con respecto al momento en que se produce la transmisión, cabe indicar que el término “transmisión” debe entenderse, conforme a su sentido jurídico, como la disponibilidad de la cosa objeto del contrato, esto es, en la terminología legal es una expresión equivalente a la entrega, es decir, representa el modo de adquisición del dominio sobre el inmueble por parte de la entidad adquirente ya que, como establece el artículo 609 del Código Civil, la propiedad y los demás derechos sobre los bienes se adquieren y se transmiten por la ley, por donación, por sucesión testada e intestada y por consecuencia de ciertos contratos mediante la tradición. La tradición puede realizarse por múltiples formas, entre las que puede citarse para los bienes inmuebles: la puesta del poder y posesión de la cosa, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de la escritura pública.
En este sentido, el artículo 1.462 del Código Civil establece que:
“Se entenderá entregada la cosa vendida, cuando se ponga en poder y posesión del comprador.
Cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario.”
Por su parte, la operación de permuta puede asimilarse a una operación de venta, de acuerdo con lo establecido en el artículo 1.541 del Código Civil.
En consecuencia, de acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, se considerará producida la operación de permuta para la entidad consultante en el momento en que se produce la transmisión del suelo que era de su propiedad, que puede entenderse que tiene lugar en la fecha de formalización de la permuta en escritura pública.
Será desde dicho momento desde el que comenzará el plazo de los tres años posteriores para realizar la reinversión, y el plazo de seis meses para presentar el plan especial de reinversión.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIS RD 1777/2004 art. 39
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 42