Una comunidad de bienes de letrados constituye sujeto pasivo de IVA solo si actúa como unidad económica diferenciada, asumiendo conjuntamente riesgo y ventura de las operaciones, y la normativa sustantiva de la profesión admite su ejercicio a través de esta estructura. La mera agrupación de profesionales liberales sin imputación unitaria de operaciones y riesgos no confiere la condición de empresario a la comunidad, manteniéndola en los miembros individuales.
Hechos
Si es posible que una comunidad de bienes emita documentos para cobro a clientes con fecha posterior a su disolución.
Cuestión planteada
La planteada en la descripción de los hechos.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5.uno.a) de la misma Ley señala que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de dicho precepto como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”. En particular, continúa dicho precepto, “tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
A las comunidades de bienes hace expresa referencia el artículo 84 de la Ley del Impuesto en cuyo apartado tres se señala lo siguiente:
“Tres. Tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.”.
Para que una comunidad de bienes sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a efectos del Impuesto.
La consideración como sujeto pasivo del Impuesto de la comunidad de bienes compuesta por los letrados a que se refiere la consulta requiere que las operaciones que efectúen se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por ella y no por sus miembros o comuneros. Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriese a la citada comunidad de forma indiferenciada y no a sus miembros o componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración. En el caso de que la asunción del riesgo y ventura sea conjunta, la condición de empresario recaerá en la comunidad de bienes.
En caso de que las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la entidad, de manera que sean éstos, y no la entidad, los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, no se podrá considerar a efectos del Impuesto la existencia de una entidad que, por sí misma y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto.
Según doctrina de este Centro Directivo, en el supuesto de que varios profesionales operen a través de una comunidad de bienes, ya se trate de una comunidad constituida al efecto o previamente existente, con el fin de compartir a través de la misma todos los gastos derivados del ejercicio de su respectiva actividad profesional, será la citada comunidad de bienes la encargada de contratar y adquirir en nombre propio todos los bienes y servicios, tales como el arrendamiento del local, la contratación del personal, los diversos suministros (luz, teléfono, etc.), limpieza, material de oficina, etc. La comunidad de bienes realizará, asimismo, todas las operaciones propias de su objeto en favor de los citados profesionales.
En dichas circunstancias, una comunidad de bienes realiza operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, consistentes en la prestación de sus servicios en nombre propio a sus socios.
En este mismo sentido ya se ha pronunciado este Centro Directivo en su contestación no vinculante de 3 de diciembre de 2003 (Nº 2036-03), y en la contestación vinculante de 5 de julio de 2006,(V1347-06) en el caso de una comunidad de bienes formada por varios profesionales, que contrataba en nombre propio la adquisición de bienes y servicios con el objeto de repartir los gastos correspondientes entre dichos profesionales, al entender que la citada comunidad al actuar en nombre propio ejercía una actividad empresarial o profesional sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
De acuerdo con lo expuesto, la comunidad de bienes a que se refiere el escrito de consulta en caso de tener la consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido deberá repercutir bien a sus socios, o en su caso a los destinatarios de las operaciones que realice sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido dicho tributo y cumplir con todas las obligaciones derivadas de su condición de sujeto pasivo contenidas en el artículo 164 de la Ley 37/1992.
En particular, si existe una comunidad de bienes, estará obligada a expedir factura por los bienes que entregue o los servicios que preste y que implican la repercusión del Impuesto, ya sean sus destinatarios los propios socios o comuneros, o los terceros cuando la actividad a desarrollar así lo permita y el riesgo o ventura sea asumido por la propia comunidad de bienes.
Por su parte, los comuneros, en su caso, deberán cumplir igualmente las obligaciones derivadas de su condición de sujeto pasivo independiente de la comunidad de bienes y que se contienen en el citado artículo 164 de la Ley 37/1992.
2.- En relación con la cuestión de si la comunidad de bienes mantiene la condición de empresario o profesional con posterioridad a la fecha de su disolución es una materia sobre la que se ha pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 3 de marzo de 2005, Asunto C-32/03, Fini H.
Los hechos en que se basa dicha sentencia se refieren expresamente a la continuación del derecho a deducir de los empresarios o profesionales cuando ya ha tenido lugar el cese de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituían su actividad empresarial o profesional.
De la misma, sin embargo, puede extraerse el principio general de que el empresario o profesional no pierde automáticamente la condición de sujeto pasivo por el mero cese en la actividad, si como consecuencia del ejercicio de la misma se incurre posteriormente en gastos directamente relacionados con aquélla, permitiendo la deducción de las correspondientes cuotas soportadas de concurrir los restantes requisitos exigidos legalmente.
Finalmente, el artículo 164, apartado uno, número 1º, de la Ley 37/1992 dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
“1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y ceses de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
(…).”.
Por otra parte, el artículo 11 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), regula la declaración de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, estableciendo:
“1. Quienes cesen en el desarrollo de todo tipo de actividades empresariales o profesionales o, no teniendo la condición de empresarios o profesionales, dejen de satisfacer rendimientos sujetos a retención o ingreso a cuenta deberán presentar la correspondiente declaración mediante la que comuniquen a la Administración tributaria tal circunstancia a efectos de su baja en el censo de obligados tributarios.
(…).
2. La declaración de baja deberá presentarse en el plazo de un mes desde que se cumplan las condiciones previstas en el apartado 1 de este artículo, sin perjuicio de que la persona o entidad concernida deba presentar las declaraciones y cumplir las obligaciones tributarias que le incumban.”.
La pérdida de la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no tendrá lugar en tanto no se cese efectivamente en la actividad correspondiente y se formule la baja en el correspondiente censo de empresarios o profesionales, estando sujeto, hasta que no se produzca dicha baja, al cumplimiento de las obligaciones formales que correspondan. No obstante, aunque se presentara el correspondiente modelo censal (036) de baja, si no se ha producido el cese efectivo no decae la obligación del cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias.
En tanto que no se produzca el cese total de la actividad, la comunidad de bienes mantendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y deberá cumplir con las obligaciones tributarias derivadas del desarrollo de su actividad.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 84-Tres, 164