La indemnización por despido debe imputarse al ejercicio 2010, cuando se genera la obligación cierta y determinada mediante la conciliación judicial, no al ejercicio 2009 en que se produce la baja del trabajador. El devengamiento fiscal de un gasto por responsabilidad laboral se determina por el nacimiento de la obligación exigible, conforme al artículo 19.1 TRLIS, y la deducibilidad requiere correlación entre imputación contable y tributaria. La circunstancia de que la imputación en 2010 resulte en menor tributación que la que hubiera correspondido en 2009 no obsta a la deducibilidad, pues el artículo 19.3 TRLIS no se vulnera cuando la obligación ni existe ni es contabilizable en 2009.
Hechos
La entidad consultante es una empresa de reducida dimensión que en el ejercicio 2009 despidió a un trabajador, liquidándole en aquel momento los salarios pendientes, una indemnización por cese más otra indemnización reclamada por el trabajador. En el ejercicio 2010 el trabajador presenta diversas demandas en las que reclama más indemnización en concepto de "cláusula de pacto de no competencia postcontractual", "cumplimiento de objetivos no cobrados en su momento" y "falta de preaviso". El Juzgado de lo Social redacta un acta de conciliación en el mes de octubre de 2010 por un importe inferior al reclamado y aceptada por el trabajador que cobrará, por partes iguales, en los meses de octubre, noviembre, diciembre de 2010 y enero de 2011. La empresa no ha dotado provisión por la reclamación judicial efectuada en el ejercicio 2010.
Cuestión planteada
A qué ejercicio se debe imputar el gasto por esta indemnización, al ejercicio 2009 en que el trabajador causa baja o al ejercicio 2010 en el que la empresa reconoce como firme la deuda motivada por la conciliación judicial, teniendo en cuenta que al tratarse de una empresa de reducida dimensión, si el gasto se contabiliza en el ejercicio 2010 y la imputación temporal debiera haberse hecho en el ejercicio 2009, podría resultar una menor tributación y, en consecuencia, no sería aplicable lo establecido en el artículo 19.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Contablemente, la norma de registro y valoración 15 del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre establece que:
“La empresa reconocerá como provisiones los pasivos que, cumpliendo la definición y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad, resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cancelarán. Las provisiones pueden venir determinadas por una disposición legal, contractual o por una obligación implícita o tácita. En este último caso, su nacimiento se sitúa en la expectativa válida creada por la empresa frente a terceros, de asunción de una obligación por parte de aquélla.”
En el supuesto concreto planteado, la consultante pagó en el ejercicio 2009, sendas indemnizaciones como consecuencia del despido de un trabajador. En el ejercicio 2009, la consultante no dotó provisión alguna dado que, según parece desprenderse de los hechos aportados en la consulta, no existía ningún pasivo derivado de obligación alguna susceptible de provisión.
En el ejercicio 2010, el trabajador despedido presentó diversas reclamaciones judiciales exigiendo mayor indemnización. En el mismo ejercicio (2010), la consultante y el trabajador alcanzan un acuerdo extrajudicial en virtud del cual el empleador debe satisfacer un importe X, quedando así saldada y finiquitada la relación laboral extinguida en el 2009.
Respecto a la imputación temporal e inscripción contable de ingresos y gastos, el artículo 19 del TRLIS establece lo siguiente:
“1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(…).
3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.
Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores.
(…)”.
En virtud de todo lo anterior, dado que en el ejercicio 2009 la entidad consultante satisfizo las indemnizaciones que consideró legal y contractualmente procedentes, no existiendo obligación alguna que provisionar, debe reconocer el gasto correspondiente a la indemnización derivada del acto de conciliación en el ejercicio 2010, ejercicio de su devengo, dado que en el mismo tuvo lugar la reclamación judicial de la cual procede esta otra indemnización.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Código de Comercio art. 38
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10-3, 19-1, 19-3