El régimen de exención de dietas del artículo 8 del Reglamento IRPF no resulta aplicable a investigadores sin relación laboral de dependencia y alteridad, aun cuando la fundación empleadora asuma sus gastos de desplazamiento y estancia. No obstante, cabe reputar tales desembolsos como gastos por cuenta de tercero (exonerados) si se acredita que la fundación financia directamente los medios necesarios para el ejercicio de funciones —y no reembolsa gastos ya incurridos por el investigador—; en caso contrario, los importes constituirían rendimiento del trabajo integrable en la base imponible.
Hechos
La entidad consultante desarrolla proyectos de investigación que son dirigidos por investigadores con los que no tiene ningún tipo de relación contractual.
Cuestión planteada
Aplicación del régimen de dietas a los investigadores.
Contestación
Las denominadas legalmente «asignaciones para gastos de locomoción y para gastos de manutención y estancia» se incluyen con carácter general entre los rendimientos íntegros del trabajo, pero, excepcionalmente y al amparo de la habilitación contenida en el artículo 16.1.d) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, BOE del día 10), el artículo 8 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, BOE del día 4 de agosto) exonera de gravamen estas asignaciones cuando las percibe el trabajador por cuenta ajena que, en virtud del poder de organización que asiste al empresario, debe desplazarse fuera de su centro de trabajo para desarrollar el mismo; ello bajo la concurrencia de determinados requisitos reglamentarios, entre los que se encuentra, básicamente, que el empleado o trabajador se desplace fuera del centro de trabajo para realizar su trabajo en un lugar distinto.
De lo dispuesto en el artículo 16.1.d) de la Ley del Impuesto y en la letra b) de su apartado 2 cabe concluir que el régimen de dietas previsto en el artículo 8 del Reglamento únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral (estatutaria en el caso de los funcionarios públicos) en la que se dan las notas de dependencia y alteridad.
Consecuentemente, a las cantidades percibidas para compensar los gastos de desplazamiento y estancia en que puedan incurrir los investigadores a que se refiere la consulta no les resultan aplicables las normas del artículo 8 del Reglamento del Impuesto.
No obstante, este Centro viene manteniendo que en casos como el consultado cabe la posibilidad de que pueda apreciarse la existencia de un «gasto por cuenta de un tercero», en este caso, de la fundación consultante, para ello resulta preciso que se cumplan los siguientes requisitos:
1º.- Que el contribuyente no tenga derecho al régimen de dieta exonerada de gravamen en los términos previstos en la Ley y el Reglamento.
2º.- Que los gastos en que incurra, en este caso, la fundación, tengan por objeto poner a disposición de los investigadores los medios para que puedan realizar su trabajo, entre los que se encuentran los necesarios para su desplazamiento. Por el contrario, si el «pagador» se limitara a reembolsar los gastos en que aquellos han incurrido, sin que pueda acreditarse que estrictamente vienen a compensar los gastos por el necesario desplazamiento para el ejercicio de sus funciones, podríamos estar en presencia de una verdadera retribución, en cuyo caso, las cuantías percibidas estarían plenamente sometidas al Impuesto y a su sistema de retenciones.
En consecuencia:
- Si la fundación pone a disposición de los investigadores los medios para que estos acudan al lugar en el que deben ejercer sus funciones, es decir, proporciona el medio de transporte y, en su caso, el alojamiento, no existirá renta para los mismos, pues no existe ningún beneficio particular para ellos.
- Si la fundación reembolsa a los investigadores los gastos en los que han incurrido para desplazarse hasta el lugar donde van a prestar sus servicios y estos no acreditan que estrictamente vienen a compensar dichos gastos, o les abona una cantidad para que estos decidan libremente cómo asignarla, estaríamos en presencia de una renta dineraria sometida al Impuesto.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/200, Art. 8