La constitución de préstamo de dinero entre particulares está sujeta a ITP/AJD como acto jurídico documentado (art. 7.1.B TRLITPAJD), siendo sujeto pasivo el prestatario; no obstante, la exención del art. 45.I.B).15 TRLITPAJD ampara los préstamos cualesquiera que sea su forma de instrumentación, por lo que resulta exento del impuesto. La segunda cuestión relativa a la deducción de IRPF por inversión en vivienda habitual no resulta de aplicación, al tratarse de un préstamo (financiación ajena) y no de una adquisición directa de vivienda que cumpla los requisitos de vivienda habitual del contribuyente.
Hechos
El consultante va a recibir de su hermana un préstamo sin interés y a devolver en varios ejercicios, para la adquisición de su vivienda habitual.
Cuestión planteada
1º) Implicaciones fiscales derivadas del préstamo.
2º) Posibilidad de aplicar la deducción del IRPF por inversión en vivienda habitual.
Contestación
1º) Implicaciones fiscales derivadas del préstamo.
El artículo 7.1.B) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) –en adelante, TRLITPAJD– determina en su párrafo primero que “Son transmisiones patrimoniales sujetas: …/…
B) La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en aeropuertos.”
En cuanto a los obligados tributarios, el artículo 8, d) del TRLITPAJD dispone que “Estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario: …/… d) En la constitución de préstamos de cualquier naturaleza, el prestatario.” Asimismo, el artículo 9.1.a) del mismo cuerpo legal establece que “Serán subsidiariamente responsables del pago del impuesto: a) En la constitución de préstamos, el prestamista si percibiera total o parcialmente los intereses o el capital o la cosa prestada, sin haber exigido al prestatario justificación de haber satisfecho este impuesto.”
Por último, el artículo 45, que regula los beneficios fiscales del impuesto, dispone en su apartado I.B).15 lo siguiente:
“Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1.º de la presente Ley serán los siguientes: I. B) Estarán exentas: …/…
15. Los depósitos en efectivo y los préstamos, cualquiera que sea la forma en que se instrumenten, incluso los representados por pagarés, bonos, obligaciones y títulos análogos. La exención se extenderá a la transmisión posterior de los títulos que documenten el depósito o el préstamo, así como el gravamen sobre actos jurídicos documentados que recae sobre pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos emitidos en serie, por plazo no superior a dieciocho meses, representativos de capitales ajenos por los que se satisfaga una contraprestación por diferencia entre el importe satisfecho en la emisión y el comprometido a reembolsar al vencimiento, incluidos los préstamos representados por bonos de caja emitidos por los bancos industriales o de negocios.”
De acuerdo con los preceptos transcritos, la constitución de un préstamo de dinero entre particulares, con independencia de que sea gratuito o con pacto de pago de interés (ambos son préstamos con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1.740 del Código Civil) está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. El sujeto pasivo será el prestatario, que en este caso es el consultante. Además, la prestamista –la hermana del consultante– sería subsidiariamente responsable del pago del Impuesto si percibe total o parcialmente el capital prestado sin haber exigido al prestatario justificación de haber satisfecho este impuesto.
Ahora bien, debe tenerse en cuenta que la constitución de préstamos está exenta del impuesto. Por tanto, ni el consultante prestatario deberá satisfacer impuesto alguno ni, en consecuencia, su hermana prestamista será responsable de deuda alguna por este concepto.
No obstante lo anterior, sí existirá una obligación formal a cargo del consultante, que es la de presentar una autoliquidación del impuesto por la constitución del préstamo, por tratarse de la realización de una operación sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
2º) En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y la deducibilidad del préstamo hipotecario en concepto de inversión en vivienda habitual.
Los préstamos de familiares con destino a la adquisición de vivienda habitual no tienen en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas un tratamiento distinto al que pudiera corresponder a los otorgados por las entidades de crédito. Por tanto, el supuesto de que el préstamo destinado a la financiación de la vivienda habitual sea otorgado por un familiar, no altera el carácter de financiación ajena que incorpora todo préstamo, lo que implica que la deducción por inversión en la adquisición de vivienda habitual operará a medida que se vaya amortizando el importe del capital prestado, siendo aplicable el régimen y los requisitos establecidos para la deducción por inversión en vivienda habitual mediante financiación ajena prevista en el artículo 68 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-.
Al tener el préstamo carácter gratuito habrá que tener en cuenta lo dispuesto en él apartado 5 del articulo 6 de la LIRPF: “Se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital”.
A falta de dicha prueba, el artículo 40 de la LIRPF establece que:
“1. La valoración de las rentas estimadas a que se refiere el artículo 6.5 de esta Ley se efectuará por el valor normal en el mercado. Se entenderá por éste la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario.
2. Si se trata de préstamos y operaciones de captación o utilización de capitales ajenos en general, se entenderá por valor normal en el mercado el tipo de interés legal del dinero que se halle en vigor el último día del período impositivo”.
La prueba de la gratuidad del préstamo o de la carencia de intereses, así como la aplicación del préstamo a la adquisición de la vivienda y su devolución deben acreditarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), siendo competencia de los órganos de gestión e inspección del Impuesto la valoración de las pruebas aportadas a su solicitud. Acreditándose suficientemente las circunstancias expresadas anteriormente, el consultante podrá practicar deducción por inversión en vivienda habitual, siendo la base de la deducción anual las cantidades amortizadas en cada período impositivo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículo 68.
TRLITPAJD RD Legislativo 1/1993, artículos 7,8 y 45.