Los gastos financieros derivados de préstamos para adquirir cuotas de participación en una comunidad de bienes constituyen gasto deducible conforme a los arts. 10 y 15 LIS, en la medida en que sean necesarios para generar rendimientos de capital mobiliario atribuibles al consultante en su porcentaje de participación. En la declaración informativa anual de entidades en régimen de atribución de rentas, los gastos financieros se integran en el cálculo del resultado neto atribuible a cada comunero en proporción a su cuota, sin distorsión de la base imponible individual del socio.
Hechos
El consultante pretende adquirir las cuotas de participación de dos miembros de una comunidad de bienes, financiando dicha adquisición con recursos ajenos, lo que implicaría asumir determinados gastos financieros.
La comunidad de bienes esta integrada actualmente por tres comuneros. Las rentas que obtiene dicha comunidad proceden de la cesión en arrendamiento de un negocio que pertenece, por partes iguales y en pro indiviso, a los miembros de la comunidad.
Las rentas procedentes del arrendamiento del negocio son atribuidas a los comuneros como rendimientos de capital mobiliario.
Cuestión planteada
1.- Si los gastos financieros, derivados de los préstamos que va a solicitar para adquirir las cuotas de participación de dos comuneros, tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible.
2.- Si en la declaración informativa anual de entidades en régimen de atribución de rentas se deben integrar los gastos financieros y tenerlos en cuenta para determinar el porcentaje de atribución de resultados a cada uno de los comuneros.
Contestación
El Código Civil regula la comunidad de bienes en el Título III del Libro II, artículos 392 y siguientes.
El artículo 392 del Código Civil dispone que hay comunidad de bienes “cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”, añadiendo que la comunidad de bienes se regirá por el contrato o por sus disposiciones específicas y a falta de ellas por las prescripciones contenidas en el Código Civil.
El artículo 393 se refiere a las respectivas cuotas de los partícipes en la comunidad, de tal forma que, mientras la proindivisión subsista, si bien no se puede apreciar la cuota concreta en cada momento, a cada uno de los comuneros le corresponde una cuota abstracta o ideal de la comunidad de bienes.
El artículo 399 del Código Civil establece que “todo condueño tendrá la plena propiedad de su parte y la de sus frutos y utilidades que le correspondan, pudiendo en su consecuencia enajenarla, cederla o hipotecarla, y aún sustituir otro en su aprovechamiento, salvo si se tratare de derechos personales. Pero el efecto de la enajenación o de la hipoteca con relación a los condueños estará limitado a la porción que se le adjudique en la división al cesar la comunidad”.
Los partícipes podrán, pues, transmitir su cuota abstracta o ideal, que se concretará en la transmisión de su parte en la propiedad de la cosa o derecho perteneciente pro indiviso a varias personas.
Del supuesto planteado parece desprenderse que estamos ante una comunidad de bienes constituida por tres personas físicas y que se va a producir la separación de dos comuneros que venderían su participación a un tercero (en este caso el consultante). Por tanto, el consultante pasaría a ser el propietario de las 2/3 partes del negocio cedido en arrendamiento.
Por otra parte, al no plantearse en el escrito presentado cuestión alguna relativa a la naturaleza de rendimiento procedente del arrendamiento y no disponerse de más datos que los señalados en el mismo, la presente contestación se efectúa bajo la hipótesis de que el rendimiento procedente del arrendamiento del negocio tiene la consideración de rendimiento de capital mobiliario (como se señala en el escrito de consulta), de acuerdo con lo dispuesto en la letra c) del apartado 4 del artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial del las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, que considera rendimientos de capital mobiliario, entre otros, los siguientes:
“4. Otros rendimientos del capital mobiliario.
Quedan incluidos en este apartado, entre otros, los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie:
(…)
c) Los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.”
Partiendo de esta hipótesis, la letra b) del apartado 1 del artículo 26 de la Ley del Impuesto señala que:
“1. Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros exclusivamente los gastos siguientes:
(…)
b) Cuando se trate de rendimientos derivados de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas o de subarrendamientos, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos necesarios para su obtención y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los bienes o derechos de que los ingresos procedan.”
El artículo 20 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (Boletín Oficial del Estado del día 31), dispone que para “la determinación del rendimiento neto del capital mobiliario derivado de la prestación de asistencia técnica, arrendamientos de bienes muebles, negocios o minas y subarrendamientos a los que se refiere el artículo 26.1.b) de la Ley del Impuesto, tendrán la consideración de gastos deducibles los previstos en los artículos 13 y 14 de este Reglamento. No será de aplicación el límite previsto para intereses y demás gastos de financiación y gastos de reparación y conservación.”
De acuerdo con la letra a) del artículo 13 del Reglamento del Impuesto tendrán la consideración de gasto deducible:
“a) Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso o disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación. (…)”.
En consecuencia, los gastos financieros que sufragaría el consultante, derivados de los préstamos solicitados para la adquisición de las cuotas de participación en la comunidad, serían gastos propios del consultante (no de la comunidad de bienes) y tendrían para esté el carácter de deducibles en la determinación del rendimiento neto de capital mobiliario, cuando concurran los requisitos del artículo 13 del Reglamento del Impuesto.
Por lo que se refiere a los gastos financieros, al tratarse de gastos propios del consultante y no de la comunidad de bienes, no aparecerían reflejados en la declaración informativa anual de las entidades en régimen de atribución de rentas de la comunidad de bienes.
Tales gastos se consignarán, en su caso, como deducibles en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del consultante, minorando el rendimiento atribuido derivado de su condición de comunero de la entidad en régimen de atribución de rentas.
Finalmente, conviene señalar que la competencia para la comprobación de los medios de prueba aportados como justificación del gasto financiero y para la valoración de las mismas corresponde a los servicios de Gestión e Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 25, 26; RIRPF, 439/2007, Art. 13.