En tributación conjunta, el mínimo por discapacidad es aplicable individualmente a cada cónyuge conforme al artículo 60 LIRPF. La cuantía de 12.000 euros de la esposa (discapacidad ≥65% + gastos de asistencia) procede como mínimo personal suyo, sin elevación multiplicativa por composición familiar. El abono anticipado de la deducción por cónyuge a cargo con discapacidad continúa siendo procedente, toda vez que la aplicación individual del mínimo no elimina la titularidad de ambas deducciones en la unidad familiar conjunta.
Hechos
El consultante actualmente percibe el abono anticipado correspondiente a la deducción por cónyuge no separado legalmente con discapacidad a cargo, teniendo su mujer un grado de discapacidad superior al 65%. El 12 de febrero de 2020 ha tenido que ingresar a su esposa en una residencia. Los dos cónyuges presentan declaración conjunta de IRPF.
Cuestión planteada
Si puede aplicar en la declaración de IRPF que presenta el matrimonio de forma conjunta, el mínimo por discapacidad del contribuyente -su esposa- correspondiéndole una cuantía de 12.000 euros, y si puede seguir percibiendo el abono anticipado de la deducción por cónyuge no separado legalmente con discapacidad a su cargo.
Contestación
En primer lugar, el artículo 84 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece en cuanto a las normas aplicables en la tributación conjunta se refiere, lo siguiente:
“1. En la tributación conjunta serán aplicables las reglas generales del impuesto sobre determinación de la renta de los contribuyentes, determinación de las bases imponible y liquidable y determinación de la deuda tributaria, con las especialidades que se fijan en los apartados siguientes.
2. Los importes y límites cuantitativos establecidos a efectos de la tributación individual se aplicarán en idéntica cuantía en la tributación conjunta, sin que proceda su elevación o multiplicación en función del número de miembros de la unidad familiar.
No obstante:
1.º Los límites máximos de reducción en la base imponible previstos en los artículos 52, 53 y 54 y en la disposición adicional undécima de esta Ley, serán aplicados individualmente por cada partícipe o mutualista integrado en la unidad familiar.
2.º En cualquiera de las modalidades de unidad familiar, se aplicará, con independencia del número de miembros integrados en la misma, el importe del mínimo previsto en el apartado 1 del artículo 57, incrementado o disminuido en su caso para el cálculo del gravamen autonómico en los términos previstos en el artículo 56.3 de esta Ley.
Para la cuantificación del mínimo a que se refiere el apartado 2 del artículo 57 y el apartado 1 del artículo 60, ambos de esta Ley, se tendrán en cuenta las circunstancias personales de cada uno de los cónyuges integrados en la unidad familiar.
(…).”
Por otro lado, el artículo 60 de la LIRPF, dispone en cuanto al mínimo por discapacidad, lo siguiente:
“El mínimo por discapacidad será la suma del mínimo por discapacidad del contribuyente y del mínimo por discapacidad de ascendientes y descendientes.
1. El mínimo por discapacidad del contribuyente será de 3.000 euros anuales cuando sea una persona con discapacidad y 9.000 euros anuales cuando sea una persona con discapacidad y acredite un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento.
Dicho mínimo se aumentará, en concepto de gastos de asistencia, en 3.000 euros anuales cuando acredite necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento.
(…)
3. A los efectos de este Impuesto, tendrán la consideración de personas con discapacidad los contribuyentes que acrediten, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan, un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento.
En particular, se considerará acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento, cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado.”.
En cuanto a la acreditación de la condición de persona con discapacidad, debe señalarse que la misma deberá realizarse de acuerdo con el procedimiento señalado en el artículo 72 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF.
Dicho precepto establece que:
“1. A los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tendrán la consideración de persona con discapacidad aquellos contribuyentes con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento.
El grado de minusvalía deberá acreditarse mediante certificado o resolución expedido por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las Comunidades Autónomas. En particular, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento, cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado.
2. A efectos de la reducción por rendimientos del trabajo obtenidos por personas con discapacidad prevista en el artículo 20.3 de la Ley del Impuesto, los contribuyentes con discapacidad deberán acreditar la necesidad de ayuda de terceras personas para desplazarse a su lugar de trabajo o para desempeñar el mismo, o la movilidad reducida para utilizar medios de transporte colectivos, mediante certificado o resolución del Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las Comunidades Autónomas en materia de valoración de las minusvalías, basándose en el dictamen emitido por los Equipos de Valoración y Orientación de las mismas.”.
Del precepto señalado se deduce que la manera de acreditar el grado de discapacidad es a través de los certificados expedidos al efecto por los servicios anteriormente indicados, es decir, del Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o, en su caso, del órgano competente de las Comunidades Autónomas, competentes en materia de valoración de incapacidades.
Por otra parte, en cuanto a los pensionistas de la Seguridad Social, el precepto en cuestión únicamente considera afectos de un grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100 a que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento, cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado.
Por otro lado, de acuerdo con el criterio establecido en consulta tributaria emitida por este Centro Directivo, con número de referencia V0169-18, de fecha 29 de enero de 2018, “la necesidad de ayuda de terceras personas...” se acreditará mediante certificado o resolución del Instituto de Migraciones y Servicios Sociales (IMSERSO) o el órgano competente de las Comunidades Autónomas en materia de valoración de las minusvalías, basándose en el dictamen emitido por los Equipos de Valoración y Orientación de las mismas.
En este caso, según se expresa en el escrito de consulta, el cónyuge del contribuyente tiene un grado de discapacidad superior al 65 por ciento. Siempre que dicho grado de discapacidad se pueda acreditar de acuerdo con el procedimiento señalado en el artículo 72 del RIRPF – a través de certificados expedidos al efecto por los servicios del Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o, en su caso, del órgano competente de las Comunidades Autónomas, competentes en materia de valoración de incapacidades, o bien se trate de una persona cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado –, entonces el cónyuge del consultante podrá aplicar en la declaración conjunta de IRPF que presenta junto con su cónyuge – según se manifiesta en el escrito de consulta –, el mínimo por discapacidad del contribuyente que le corresponde en la cuantía de 12.000 euros de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 del artículo 60 de la LIRPF.
Por otro lado, como consecuencia de la aprobación de la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018 (BOE de 4 de julio), en adelante LPGE, y con efectos desde el 5 de julio de 2018, se ha modificado la redacción del artículo 81 bis y de la disposición adicional cuadragésima segunda de la LIRPF, así como se ha añadido una disposición transitoria trigésima tercera a dicha LIRPF.
En concreto, el artículo 81 bis de la LIRPF establece en cuanto a las deducciones por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo se refiere:
“1. Los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las siguientes deducciones:
(…)
d) Por el cónyuge no separado legalmente con discapacidad, siempre que no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros ni genere el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b) anteriores, hasta 1.200 euros anuales.
Asimismo podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las deducciones previstas anteriormente los contribuyentes que perciban prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo, pensiones abonadas por el Régimen General y los Regímenes especiales de la Seguridad Social o por el Régimen de Clases Pasivas del Estado, así como los contribuyentes que perciban prestaciones análogas a las anteriores reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones por situaciones idénticas a las previstas para la correspondiente pensión de la Seguridad Social.
Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores deducciones respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.
2. Las deducciones se calcularán de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 anterior, y tendrán como límite para cada una de las deducciones, en el caso de los contribuyentes a que se refiere el primer párrafo del apartado 1 anterior, las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo. No obstante, si tuviera derecho a la deducción prevista en las letras a) o b) del apartado anterior respecto de varios ascendientes o descendientes con discapacidad, el citado límite se aplicará de forma independiente respecto de cada uno de ellos.
A efectos del cálculo de este límite se computarán las cotizaciones y cuotas por sus importes íntegros, sin tomar en consideración las bonificaciones que pudieran corresponder.
3. Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono de las deducciones de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorará la cuota diferencial del impuesto.
4. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la práctica de estas deducciones, así como los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada su abono.
Asimismo, reglamentariamente se podrán determinar los supuestos de cesión del derecho a la deducción a otro contribuyente que tenga derecho a su aplicación respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa.
En este caso, a efectos del cálculo de la deducción a que se refiere el apartado 2 de este artículo, se tendrá en cuenta de forma conjunta, tanto el número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 de este artículo como las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades correspondientes a todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción.
Se entenderá que no existe transmisión lucrativa a efectos fiscales por esta cesión.”.
Como puede observarse, las deducciones no solo podrán ser aplicadas por contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena, sino también por los perceptores de prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo y pensiones abonadas por la Seguridad Social, Clases Pasivas o Mutualidades alternativas.
En cuanto al resto de requisitos, del precepto transcrito se desprende que pueden aplicar esta deducción los ascendientes - o hermanos huérfanos de padre y madre - que formen parte de una familia numerosa, el ascendiente separado legalmente, o sin vínculo matrimonial, con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por alimentos y por los que tenga derecho a la totalidad del mínimo previsto en el artículo 58 de esta Ley o, en su caso, los contribuyentes con derecho a la aplicación de los mínimos por descendientes o ascendientes, con discapacidad en ambos casos. Además, hay que tener en cuenta las modificaciones que se introducen en la LIRPF con la LPGE 2018, que suponen la extensión de los supuestos a los que se aplica la deducción, al incluirse al cónyuge no separado legalmente cuando este sea una persona con discapacidad que dependa económicamente del contribuyente, siempre que no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros ni genere el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 81bis.
Dicho lo anterior, es necesario resaltar que para la aplicación de estas deducciones se requiere en todo caso que los beneficiarios realicen actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad, o perciba alguna de las prestaciones anteriormente señaladas. En este caso, no se especifica en el escrito de consulta si el consultante cumple o no dicho requisito.
Respecto al requisito de que “ni genere el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b)” (deducciones por descendiente o ascendiente con discapacidad, respectivamente) se debe entender según su literal “ni genere el derecho”, esto es, dicho requisito no se refiere a que, por razón de esa persona con discapacidad, un contribuyente haya aplicado de forma efectiva en su declaración (u obtenido el pago adelantado) la deducción por descendiente o ascendiente con discapacidad. Basta con que el cónyuge con discapacidad genere el derecho a un contribuyente a la deducción prevista en la letra a) o b) del apartado 1 del artículo 81 bis de la LIRPF, para que no sea posible aplicar la deducción por cónyuge con discapacidad.
Por otro lado, respecto al concepto de renta que aparece en la letra d) del apartado 1 del artículo 81 bis de la LIRPF (deducción por cónyuge no separado legalmente con discapacidad a cargo), es el que está constituido:
"Por la suma algebraica de los rendimientos netos (del trabajo, capital mobiliario e inmobiliario, y de actividades económicas), de imputaciones de rentas y de las ganancias y pérdidas patrimoniales computadas en el año, sin aplicar las reglas de integración y compensación. Ahora bien, los rendimientos deben computarse por su importe neto, esto es, una vez deducidos los gastos pero sin aplicación de las reducciones correspondientes, salvo en el caso de rendimientos del trabajo, en los que se podrán tener en cuenta la reducción prevista en el artículo 18 de la LIRPF al aplicarse con carácter previo a la deducción de gastos.".
Por último, en cuanto a la aplicación de la deducción que se regula en la letra d) del artículo 81 bis de la LIRPF objeto de consulta, la acreditación de la condición de persona con discapacidad, debe señalarse que la misma deberá realizarse de acuerdo con el procedimiento señalado en el artículo 72 del RIRPF, y que ya ha sido explicado anteriormente.
En consecuencia, siempre que el cónyuge con discapacidad no tenga rentas anuales, excluidas las exentas superiores a 8.000 euros, ni éste genere el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 81bis –sin que se de dicha información en su escrito de consulta–, el consultante, siempre que éste cumpla con todos los requisitos legales establecidos para ello, podrá aplicar en su declaración de IRPF – que según el escrito de consulta presenta de forma conjunta con su cónyuge – la deducción prevista en la letra d) del apartado 1 del artículo 81 bis de la LIRPF (deducción por cónyuge no separado legalmente con discapacidad a cargo), y, por tanto, a percibir de forma anticipada dicha deducción en los términos previstos en el artículo 60 bis del Reglamento del Impuesto, de acuerdo con el procedimiento establecido en la disposición adicional cuadragésima segunda de la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF. Art. 81 bis.