La escisión total de una sociedad con único accionista que se divide en tres entidades nuevas, cada una de las cuales es participada íntegramente por ese mismo accionista, cumple los requisitos del artículo 83 TRLIS para ser considerada operación de escisión con régimen fiscal especial. No resulta de aplicación la exigencia de que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad —prevista en el artículo 83.2.2º TRLIS para supuestos con múltiples socios y atribuciones desproporcionadas—, toda vez que la estructura accionarial no varía. La aplicabilidad del régimen queda condicionada al cumplimiento de los requisitos mercantiles y a que la operación no tenga como principal objetivo fraude o evasión fiscal.
Hechos
La sociedad consultante, íntegramente participada por una persona física, casada y con tres hijos, desarrolla la actividad de arrendamiento inmobiliario, contando al efecto con los requisitos personales y materiales mínimos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006.
En la actualidad, el socio se está planteando llevar a cabo una operación de escisión total proporcional en virtud de la cual segregará el patrimonio de la sociedad en tres bloques patrimoniales, con una composición y valores equivalentes, que serán transmitidos a tres sociedades de nueva creación. Vía testamentaria, cada hijo heredaría las participaciones de una de las tres sociedades beneficiarias de la escisión.
Dicha operación será realizada con la finalidad de asegurar el ordenado relevo generacional, evitando que la entrada de las nuevas generaciones disemine y atomice el accionariado, dificultando su normal funcionamiento; simplificar la sucesión futura; evitar conflictos en la gestión y toma de decisiones entre los tres hijos, futuros descendientes; facilitar la gestión autónoma e independiente del patrimonio inmobiliario por parte de cada hijo, tanto a nivel de nuevas políticas de inversión, como de criterios de endeudamiento o gestión empresarial.
Cuestión planteada
Si a la operación de escisión total planteada le resultaría de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, los artículos 69, y 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, dado que la sociedad escindida está participada por un único accionista, quien participará, a su vez, íntegramente, en el capital de cada una de las tres sociedades beneficiarias de nueva creación, no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada asegurar el ordenado relevo generacional, evitando que la entrada de las nuevas generaciones disemine y atomice el accionariado, dificultando su normal funcionamiento; simplificar la sucesión futura; evitar conflictos en la gestión y toma de decisiones entre los tres hijos, futuros descendientes; facilitar la gestión autónoma e independiente del patrimonio inmobiliario por parte de cada hijo, tanto a nivel de nuevas políticas de inversión, como de criterios de endeudamiento o gestión empresarial. Dichos motivos pueden considerarse como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96-2-