La disolución de sociedad de gananciales no genera ganancia/pérdida patrimonial cuando las adjudicaciones responden a la cuota de titularidad; sin embargo, en el caso planteado existe exceso de adjudicación compensado en metálico, que genera ganancia patrimonial cuantificada por la diferencia entre valor de transmisión y adquisición del exceso. Respecto a la deducción por vivienda habitual, esta se aplicará exclusivamente sobre las cantidades satisfechas por la anterior vivienda hasta la disolución (sin actualización de valor de adquisición) y, a partir de esa fecha, sobre la actual vivienda conforme a los requisitos del artículo 53 del Reglamento del IRPF, siendo determinante que la actual vivienda adquiera la condición de habitual desde el momento de la adjudicación.
Hechos
Como consecuencia del divorcio del consultante se ha disuelto, en agosto de 2006, la sociedad de gananciales adjudicándose la vivienda conyugal a su excónyuge y a él la cantidad de 84.142€. Posteriormente, en febrero de 2007, ha adquirido conjuntamente con su actual pareja otra vivienda con la intención de que constituya su vivienda habitual.
Cuestión planteada
Se genera una ganancia patrimonial con la disolución de la sociedad de gananciales. Puede deducirse por las cantidades satisfechas por su anterior vivienda hasta la fecha de la disolución. A partir de que cantidad puede deducirse por su actual vivienda.
Contestación
En primer lugar, de acuerdo con lo previsto en el artículo 31, apartado 2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), se estima que no existe alteración del patrimonio, y, por tanto, no se genera ganancia o pérdida patrimonial, en los supuestos de división de la cosa común, disolución de la sociedad de gananciales, extinción del régimen económico matrimonial de participación y disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros. Estos supuestos no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.
Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (artículo 400 del Código Civil), no implica una alteración en la composición del patrimonio, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que corresponde a cada uno de los copropietarios, y a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de la adjudicación de los bienes a los comuneros, sino la originaria de adquisición de los mismos, sin perjuicio de las especialidades previstas en la normativa del Impuesto en relación con los bienes afectos.
Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión, correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una ganancia patrimonial. Del mismo modo, se producirá una ganancia patrimonial si al hacer la división de un bien en común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensándose a la otra en metálico o en especie.
De los términos de la consulta parece desprenderse que en el presente caso se produce un exceso de adjudicación en el excónyuge del consultante que compensa en metálico a éste, lo que le originará al consultante una ganancia o pérdida patrimonial, al haberse producido una variación en el valor de su patrimonio puesto de manifiesto por una alteración en su composición.
El importe de esta ganancia o pérdida vendrá determinado por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición correspondientes al exceso de adjudicación, calculados de acuerdo con lo previsto en los artículos 33 y 34 de la Ley del Impuesto.
En segundo lugar, por lo que se refiere a la posibilidad de aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual por las cantidades satisfechas en 2006 por el consultante hasta la disolución de la sociedad de gananciales, el artículo 53 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, (B.O.E. de 4 de agosto) –en adelante RIRPF– define la vivienda habitual en los siguientes términos:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.
3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, salvo cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, en cuyo caso podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización”.
En definitiva, para que la vivienda pueda ser calificada de habitual se requiere que constituya su residencia durante el plazo de tres años, salvo que concurra alguna de las circunstancias previstas, siendo el contribuyente titular del pleno dominio de la misma, aunque sea compartido, durante dicho plazo. Por lo tanto, en el presente caso, el consultante podrá aplicar la deducción por las cantidades por él satisfechas del préstamo hipotecario hasta el momento en que haya dejado de ser titular del pleno dominio compartido, salvo que hubiese dejado de residir con anterioridad en la vivienda en cuyo caso será hasta dicho momento.
Por último, en cuanto a la cantidad a partir de la cual puede deducirse por su actual vivienda, el subapartado 2º del apartado 1 del artículo 68 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (B.O.E. de 29 de noviembre), en vigor desde el 1 de enero de 2007, establece que “cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, Art. 68-1; RIRPF RD 1775/2004, Art. 53; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 31-2.