En la disolución y liquidación de una A.I.E., la imputación de la base imponible originada en ese proceso debe efectuarse en el período impositivo de conclusión de la entidad (momento de extinción), no en el siguiente, por inexistencia de este último. La diferencia entre el valor de la participación del socio y la cuota de liquidación recibida genera una ganancia o pérdida patrimonial tributaria en el período impositivo del socio en el que se produce la extinción de la A.I.E., conforme al artículo 51 TRLIS adaptado al contexto de liquidación.
Hechos
La consultante adquirió en 1999 la plena titularidad del 4,6422% de participaciones de una Agrupación de Interés Económico (A.I.E), cuyo objeto social es facilitar y desarrollar la actividad económica de sus miembros, mediante la gestión y desarrollo como urbanizador de suelo industrial para la obtención de suelo urbanizado de esa naturaleza en el que ubicar e instalar industrias en las que se desarrolle la actividad económica integrada en el objeto social de las compañías miembro.
Con fecha 20 de noviembre de 2007, se ha procedido a la disolución y liquidación simultánea de la citada Agrupación de Interés Económico. En este momento, la entidad tenía un patrimonio integrado por unos activos, principalmente terrenos y tesorería; unas deudas con entidades bancarias garantizadas mediante hipoteca con entidades bancarias y unas deudas con los propios socios.
A la consultante, en concepto de cuota de liquidación, le han adjudicado unos terrenos, valorados a precio de mercado, se le ha entregado otra parte en dinero en efectivo, se ha subrogado en un préstamo hipotecario que grava dicho terreno y se ha cancelado un derecho de crédito que ostentaba contra la A.I.E.
La consultante tributa por el régimen general del Impuesto sobre Sociedades, abarcando sus períodos el año natural y se imputa las bases imponibles de la A.I.E. en el período impositivo siguiente al de cierre contable de la A.I.E..
Cuestión planteada
1. Período impositivo en el que procede imputar la base imponible de la A.I.E. originada como consecuencia de su disolución y liquidación.
2. Período en el que corresponde la tributación del socio por la diferencia entre el valor de la participación en la A.I.E y el importe de la cuota de liquidación recibida.
Contestación
1. El artículo 26.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece la conclusión del período impositivo de un sujeto pasivo del Impuesto, entre otros supuestos, en el momento en que la entidad se extinga.
Por su parte, el artículo 51 del TRLIS, dispone:
“1. Las imputaciones a que serefiere el presente capítulo se efectuarán a las personas o entidades que ostenten los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio o de empresa miembro el día de la conclusión del período impositivo de la entidad sometida al presente régimen, en la proporción que resulte de la escritura de constitución de la entidad y, en su defecto, por partes iguales.
2. La imputación se efectuará:
a) Cuando los socios o empresas miembros sean entidades sometidas a este régimen, en la fecha del cierre del ejercicio de la entidad sometida a este régimen.
b) En los demás supuestos, enel siguiente período impositivo, salvo que se decida hacerlo de manera continuada en la misma fecha de cierre del ejercicio de la entidad sometida a este régimen.
La opción se manifestará en la primera declaración del impuesto en que haya de surtir efecto y deberá mantenerse durante tres años.”
El precepto establece el criterio de imputación temporal que debe aplicarse con carácter general, en tanto la A.I.E. desarrolla su actividad y está sometida al régimen especial. En particular, en el caso de los socios sometidos la régimen general del Impuesto, este criterio implica que, durante la vida de la A.I.E. la imputación de bases imponibles de la misma se efectuará en el siguiente período impositivo al que se corresponde con el de cierre de la entidad, salvo que se opte expresamente por hacerlo en la misma fecha de cierre del ejercicio de la entidad. Esta opción se deberá mantener durante tres años.
No obstante, a efectos de la imputación de las bases imponibles de la AIE en un supuesto de disolución y liquidación de esa entidad, debe tenerse en cuenta que con ocasión de su extinción la AIE concluye su último periodo impositivo, por lo que en este supuesto no puede ser de aplicación la opción por la imputación de las bases imponibles en el siguiente periodo impositivo de la entidad por cuanto el mismo no existe.
Por tanto, en el supuesto que se plantea en la consulta la AIE deberá imputar a la consultante la parte proporcional de la base imponible generada en su liquidación, teniendo en cuenta en la determinación de esa base lo establecido en el artículo 15.3 del TRLIS, en la fecha de conclusión de su último periodo impositivo, esto es, deberá imputarse en el mismo ejercicio 2007.
2. El artículo 48.3, del TRLIS, en su segundo párrafo, establece:
“3. (…)
En la transmisión de participaciones en el capital, fondos propios o resultados de entidades acogidas al presente régimen, el valor de adquisición se incrementará en el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, hubiesen sido imputados a los socios como rentas de sus participaciones en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y transmisión.”
La liquidación de la cuota de cada socio de la A.I.E., sometida al régimen, deberá tratarse e imputarse a efectos del Impuesto aplicando lo previsto para las transmisiones en el capital, fondos propios de la A.I.E.
De acuerdo con este precepto, la consultante deberá proceder a computar, a efectos de la determinación de su base imponible en el período impositivo de 2007, que concluye el 31 de diciembre, la diferencia entre el importe de la cuota de liquidación percibida y el valor de adquisición de la participación incrementado en el importe de los beneficios sociales, que no se correspondan con beneficios distribuidos, que se le hayan imputado. Igualmente debe incluirse en el valor de adquisición la base imponible correspondiente al ejercicio 2007 en el que se produce su disolución y liquidación, imputada por la A.I.E.
Teniendo en cuenta todo lo anterior, la consultante, a efectos de la determinación de su base imponible correspondiente al ejercicio 2007, deberá computar la parte proporcional de la base imponible de la A.I.E. correspondiente al ejercicio 2007 en que se produce su disolución y liquidación; y también la diferencia, en su caso, entre el importe de la cuota de liquidación percibida y el valor de adquisición de la participación incrementado en el importe de los beneficios sociales de la A.I.E, que se le hayan imputado y que no se correspondan con beneficios distribuidos, incluida la base imponible imputada en 2007, correspondiente al período impositivo en que se ha producido su disolución y liquidación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 51